De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.
Dit besluit bevat mijn beleid voor de fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting
(artikel 15 en volgende van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969). Dit besluit
is een actualisatie van mijn besluit van 14 december 2010, nr. DGBD2010/4620M (
Stcrt. 2010, 20684
), meest recent gewijzigd door mijn wijzigingsbesluit van 10 juni 2020, nr. 2020-06221
(
Stcrt. 2020, 32618
), en voegt het samen met mijn Besluit winstsplitsing, spoedreparatie en artikel 10a
(
Stcrt. 2022, 11028
). Naast redactionele wijzigingen zijn er enkele inhoudelijke aanpassingen, deze zijn
benoemd in de inleiding.
1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen
1.3. Overzicht onderdelen en wijzigingen bij actualisatie
Bij de actualisatie heb ik nagenoeg alle onderdelen redactioneel gewijzigd. Hiermee
zijn geen inhoudelijke wijzigingen beoogd. Daarnaast heb ik de volgende aanpassingen
aangebracht:
-
– Bij de goedkeuring over de bezitseis in pandrechtsituaties heb ik verduidelijkt dat
de goedkeuring kan worden toegepast tot het moment dat de pandrechthouder bij de uitoefening
van zijn pandrecht de aandelen verkoopt (onderdeel 3.2).
-
– Bij de goedkeuring over de bezitseis in situaties waarin een aandelenverkoopovereenkomst
wordt gesloten en er toestemming moet worden verkregen van een toezichthoudende autoriteit,
heb ik de periode die in ieder geval als een korte termijn wordt aangemerkt verlengd
van drie naar zes maanden en heb ik verduidelijkt dat de goedkeuring geldig is tot
het moment waarop de toestemming is verkregen. Aanvullend heb ik onder voorwaarden
goedgekeurd dat het moment waarop de juridische overdracht van de aandelen wordt geacht
plaats te vinden op hetzelfde moment als de toestemming van de toezichthoudende autoriteit
is verkregen (onderdeel 3.3).
-
– De goedkeuringen die gelden voor latente liquidatieverliezen heb ik uitgebreid, waardoor
ze ook gelden voor latente stakingsverliezen (onderdeel 4).
-
–
Onderdeel 6 van het besluit van 14 december 2010 bevatte mijn uitleg van de woorden ‘niet in aftrek worden toegelaten’ van artikel 15ac, zesde lid, Wet Vpb 1969 (tekst tot en met 31 december 2018). Door wetswijziging is dit toelichtende besluitonderdeel
niet langer nodig. Het vervallen van dit onderdeel heeft ertoe geleid dat de onderdelen 7, 8 en 9 zijn vernummerd tot 6, 7 en 8.
-
– Ik heb een nieuwe goedkeuring opgenomen die erin voorziet dat voortgewentelde voorheffingen
aan een dochtermaatschappij kunnen worden meegegeven na opname van een bestaande fiscale
eenheid in een nieuwe fiscale eenheid en latere ontvoeging van die dochtermaatschappij
(onderdeel 9).
-
–
Onderdeel 11 van het besluit van 14 december 2010 heb ik opgesplitst in de onderdelen 11 en 12. De uitleg bij de verkorte sanctietermijn en de uitleg over de te hanteren afschrijvingstermijn
heb ik enkel redactioneel gewijzigd (onderdeel 11).
-
– De goedkeuringen over het doorschuiven van de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 heb ik redactioneel aangepast en van structuurtekeningen voorzien. Het doorschuiven
van de sanctie in de situatie waarin bij een kleinere fiscale eenheid de sanctie niet
had plaatsgevonden, is opgenomen in onderdeel 12.1. In het verlengde van deze goedkeuring heb ik twee nieuwe goedkeuringen toegevoegd
voor situaties waarin de overdrager of overnemer door een juridische fusie niet langer
bestaat (onderdeel 12.2).
-
– De twee goedkeuringen uit het besluit van 14 december 2010 die zien op de situatie waarin een moedermaatschappij als verdwijnende rechtspersoon
is betrokken bij een juridische fusie heb ik samengevoegd. Hieraan heb ik een goedkeuring
toegevoegd voor de situatie waarin een fiscale eenheid uit twee maatschappijen bestaat
en de moedermaatschappij als verdwijnende rechtspersoon fuseert in de dochtermaatschappij
(onderdeel 12.3).
-
– Door de opsplitsing van onderdeel 11 zijn de onderdelen 12 en 13 van het besluit van 14 december 2010 vernummerd tot 13 en 14.
-
– Mijn goedkeuring voor het achterwege laten van een boekjaarafsluiting bij de overgang
van een fiscale eenheid op grond van artikel 15, eerste lid, Wet Vpb 1969 naar een fiscale eenheid op grond van artikel 15, tweede lid, Wet Vpb 1969 of omgekeerd
is versoepeld. Strikt genomen gold de goedkeuring niet als een fiscale eenheid tot
stand kwam via een tussenmaatschappij. Door tekstuele aanpassingen is de reikwijdte
nu vergroot, zodat overgang van een fiscale eenheid op grond van het eerste lid naar
een fiscale eenheid op grond van het tweede lid en omgekeerd onder de reikwijdte valt,
mits de voorafgaande en de aansluitende fiscale eenheid dezelfde (aangemerkte) moedermaatschappij
hebben. Daarnaast stel ik niet langer de voorwaarde dat alle dochtermaatschappijen
onderdeel uitmaken van de aansluitende fiscale eenheid (onderdeel 14.2).
-
– De reikwijdte van mijn goedkeuring die ziet op de situatie waarin een dochtermaatschappij
van een fiscale eenheid fuseert in een tussenmaatschappij heb ik vergroot. De goedkeuring
geldt nu (onder voorwaarden) voor iedere dochtermaatschappij en niet enkel voor de
dochtermaatschappij van een fiscale eenheid op grond van artikel 15, tweede lid, Wet Vpb 1969 (onderdeel 14.4).
-
– Het Besluit winstsplitsing, spoedreparatie en artikel 10a (Stcrt. 2022, 11028) is opgenomen in dit besluit en komt te vervallen (onderdeel 15).
2. Maatschappij wordt subjectief vrijgesteld, verbreking fiscale eenheid
Een eis voor een fiscale eenheid is dat deze wordt gevormd door twee of meer belastingplichtigen
(artikel 15, eerste of tweede lid, Wet Vpb 1969). Een andere eis is dat op alle maatschappijen van de fiscale eenheid dezelfde bepalingen
voor het bepalen van de winst van toepassing zijn (artikel 15, vierde lid, onderdeel b,
Wet Vpb 1969).
Vanaf het moment dat een maatschappij op grond van artikel 5 Wet Vpb 1969 subjectief is vrijgesteld, wordt aan beide eisen niet langer voldaan. Op dat moment
eindigt de fiscale eenheid op grond van artikel 15, tiende lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969. Als meerdere dochtermaatschappijen onderdeel uitmaken van de fiscale eenheid, eindigt
de fiscale eenheid alleen ten aanzien van de dochtermaatschappij die subjectief is
vrijgesteld (artikel 15, tiende lid, slotgedeelte, Wet Vpb 1969). Als de moedermaatschappij
subjectief wordt vrijgesteld eindigt de fiscale eenheid ook voor alle dochtermaatschappijen.
Hieronder verleen ik goedkeuringen voor de bezitseis. Voor de volledigheid merk ik
op dat een belastingplichtige niet meer een ander standpunt kan innemen als een goedkeuring
is toegepast en een onherroepelijk gevolg heeft gehad.
Voor de toepassing van artikel 15 Wet Vpb 1969 geldt een bezitseis. Het toekennen van een optierecht kan tot gevolg hebben dat een
derde, de optiehouder, (economisch) belanghebbende wordt bij het vermogen van de dochtermaatschappij.
Ik ben dan ook van mening dat het verlenen van de optie tot gevolg kan hebben dat
tijdens de optieperiode niet (langer) is voldaan aan de bezitseis. In bepaalde situaties
vind ik dit ongewenst en daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Voor zover nodig keur ik onder de volgende voorwaarden goed dat een optieverlening
geen beletsel vormt voor het tot stand komen of voortbestaan van de fiscale eenheid.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden:
-
a. De optieverlening heeft betrekking op door de dochtermaatschappij nieuw uit te geven
aandelen. Van deze voorwaarde mag worden afgeweken als de optierechten worden verleend
aan een in dienstbetrekking zijnde werknemer in het kader van die dienstbetrekking.
-
b. De optieverlening vloeit voort uit de bedrijfsuitoefening van de fiscale eenheid en
wordt niet ingegeven door andere dan zakelijke overwegingen.
-
c. Bij het verlenen van de optie moet niet al bij voorbaat kunnen worden aangenomen dat
deze zonder meer zal worden uitgeoefend.
-
d. De moedermaatschappij blijft ook na de optieverlening haar aandeelhoudersrechten in
de dochtermaatschappij uitoefenen en overigens is voldaan aan de voorwaarden voor
de totstandkoming van een fiscale eenheid.
Voor de volledigheid merk ik op dat aan de overige eisen van de fiscale eenheid continu
moet worden voldaan. Dit betekent bijvoorbeeld voor de situatie na het uitoefenen
van het optierecht het volgende. Als de optiehouder het optierecht uitoefent kan een
situatie ontstaan dat het aandelenbezit van de moedermaatschappij in de dochtermaatschappij
daalt tot beneden de 95% van het nominaal gestorte kapitaal. Dit leidt tot een beëindiging
van de fiscale eenheid (artikel 15, tiende lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969).
Dit is niet anders als de optiehouder bij de uitoefening van de optie verplicht is
om de verkregen aandelen (onmiddellijk) aan te bieden aan de moedermaatschappij. Immers,
het bezit van de moedermaatschappij daalt op het moment waarop de optiehouder het
optierecht uitoefent beneden de 95%. De fiscale eenheid wordt dan beëindigd op dat
moment.
De bezitseis sluit niet uit dat aandelen in de dochtermaatschappij in pand worden
gegeven. Aan de bezitseis wordt niet voldaan als een moedermaatschappij formeel het
stemrecht behoudt, maar bij bepaalde onderwerpen of beslissingen moet overleggen of
toestemming moet krijgen van de pandhouder. In zo’n situatie kan sprake zijn van een
materiële uitholling van de stemrechten of de beschikkingsmacht over de aandelen.
Omdat ik beëindiging van de fiscale eenheid niet in alle gevallen wenselijk vind,
keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur goed dat aan de bezitseis wordt voldaan als de moedermaatschappij/pandgever
bij het uitoefenen van het stemrecht alleen moet overleggen met of toestemming nodig
heeft van de pandhouder als het onderwerpen of beslissingen betreft over de dochtermaatschappij,
die louter zijn gericht op het behoud van (de waarde van) de aandelen als zekerheidsobject
voor de pandhouder.
Ik denk hierbij aan onderwerpen als en beslissingen over:
-
– het verkopen van aandelen;
-
– het vestigen van (nieuwe) zekerheden voor anderen dan de pandhouder;
-
– statutenwijziging of ontbinding;
-
– het toekennen van optierechten op de aandelen;
-
– het uitgeven van nieuwe aandelen;
-
– het verminderen van de nominale waarde van de aandelen;
-
– het inkopen van aandelen;
-
– fuseren of splitsen van de dochtermaatschappij.
Als de pandhouder besluit het pandrecht te gaan uitoefenen, zal hij een verkoopproces
in gang zetten. De goedkeuring blijft gelden tot het moment dat de pandhouder de aandelen
verkoopt.
3.3. Instandhouding fiscale eenheid bij verkoopovereenkomst met beperkende voorwaarden
Bij een verkoop van aandelen in een gevoegde dochtermaatschappij doet het zich regelmatig
voor dat de juridische levering van de aandelen nog niet mogelijk is, omdat gewacht
moet worden op toestemming van een toezichthoudende autoriteit. In een dergelijk geval
worden in de regel voorwaarden opgenomen in de aandelenverkoopovereenkomst die de
verkoper beperken in zijn zeggenschap. In het algemeen gaat het om voorwaarden die
er op zien de waarde van aandelen zeker te stellen, zoals het vragen van toestemming
voor een dividenduitkering, het aannemen of ontslaan van bestuurders, enz. Deze afspraken
kunnen worden gekenschetst als een materiële aantasting van de zeggenschapsrechten
van de moedermaatschappij, waardoor niet langer aan de bezitseis wordt voldaan. Vanaf
het sluiten van de aandelenverkoopovereenkomst kan de moedermaatschappij dan geen
fiscale eenheid met de dochtermaatschappij meer vormen.
Om te voorkomen dat de dochtermaatschappij zelfstandig belastingplichtig wordt terwijl
onzeker is of de verkoop daadwerkelijk doorgaat, keur ik het volgende goed.
Goedkeuring – 1
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de fiscale eenheid door het sluiten
van een overeenkomst tot verkoop van de aandelen in de dochtermaatschappij niet eindigt
als gevolg van het feit dat de verkopende maatschappij door de aandelenverkoopovereenkomst
wordt beperkt in haar zeggenschap.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden:
-
a. De levering van de aandelen is afhankelijk van de toestemming van een of meer toezichthoudende
autoriteiten.
-
b. De beperking van de zeggenschap heeft slechts ten doel te voorkomen dat de waarde
van de aandelen van de dochtermaatschappij in afwachting van de juridische levering
door de verkoper wordt verminderd.
-
c. De verkopende maatschappij en de gevoegde dochtermaatschappij dienen binnen vier weken
na het sluiten van de aandelenverkoopovereenkomst een schriftelijk verzoek in bij
de inspecteur, die hierop beslist. In het verzoek geven de verkopende maatschappij
en de gevoegde dochtermaatschappij aan dat zij zich later niet op een onjuiste wetstoepassing
beroepen.
-
d. Tussen het moment van sluiten van de aandelenverkoopovereenkomst en het verkrijgen
van de toestemming van de toezichthoudende autoriteit(en) verloopt een korte termijn.
-
○ Een termijn van maximaal zes maanden is in dit verband in ieder geval een korte termijn.
-
○ Beloopt de termijn om zwaarwegende redenen meer dan zes maanden, dan kan de verkopende
maatschappij voorafgaand aan het verlopen van deze zesmaandsperiode een schriftelijk
verzoek voor verlenging van deze termijn indienen bij de bevoegde inspecteur, die
hierop beslist.
Zodra de toestemming van de toezichthoudende autoriteit(en) is verkregen is niet langer
onzeker of de verkoop doorgaat en is deze goedkeuring niet langer van toepassing.
De fiscale eenheid verbreekt op dat moment. Omdat de juridische levering van de aandelen
in de regel niet zal samenvallen met het ontvangen van de toestemming van de toezichthoudende
autoriteit kan de koper van de aandelen nog geen fiscale eenheid aangaan. Ik vind
het in zo’n situatie ongewenst dat de verkochte maatschappij voor een korte periode
zelfstandig belastingplichtig wordt als het de bedoeling is om een fiscale eenheid
aan te gaan met de kopende partij. Ik keur daarom het volgende goed.
Goedkeuring – 2
Ik keur onder voorwaarden goed dat de verkrijging van de gehele juridische eigendom
wordt geacht gelijktijdig tot stand te zijn gekomen met de toestemming van de toezichthoudende
autoriteit.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
a. Partijen beogen de juridische levering van de aandelen zo snel mogelijk te doen geschieden
na ontvangst van de toestemming van de toezichthoudende autoriteit.
-
b. Tussen het tijdstip van de verkrijging van de toestemming van de toezichthoudende
autoriteit en het tijdstip van levering van de juridische eigendom van de aandelen
zijn niet meer dan tien werkdagen gelegen. Als door omstandigheden die zijn gelegen
buiten de invloedssfeer van partijen de in de termijn van tien werkdagen niet haalbaar
is, wordt op verzoek deze termijn verlengd, doch ten hoogste tot drie maanden.
Een dochtermaatschappij kan niet in een fiscale eenheid worden opgenomen als de moedermaatschappij
de aandelen in de dochtermaatschappij (on)middellijk als voorraad houdt (artikel 15, vierde lid, onderdeel f, Wet Vpb 1969). Hetzelfde geldt als een topmaatschappij de aandelen in een dochtermaatschappij
of de aangemerkte moedermaatschappij (on)middelijk als voorraad houdt. Om discussie
te voorkomen over de vraag of aandelen in zogenoemde kasgeldvennootschappen als voorraad
worden gehouden, keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur onder een voorwaarde goed dat een kasgeldvennootschap als dochtermaatschappij
kan worden opgenomen in een fiscale eenheid. Dit betekent voor de toepassing van artikel 15, vierde lid, onderdeel f, Wet Vpb 1969 dat de moedermaatschappij of de topmaatschappij wordt geacht de aandelen in de dochtermaatschappij
niet (on)middellijk als voorraad te houden.
Voorwaarde
Voor deze goedkeuring geldt de voorwaarde dat de discount bij aankoop en de upcount
bij verkoop van de kasgeldvennootschap tot de winst wordt gerekend van het jaar waarin
de aankoop respectievelijk verkoop plaatsvindt.
Voor de volledigheid merk ik op dat verder aan alle vereisten voor het vormen van
een fiscale eenheid moet zijn voldaan.
4. Latente liquidatieverliezen en latente stakingsverliezen van een bestaande fiscale
eenheid
Op het voegingstijdstip van een maatschappij kan tot haar vermogen een deelneming
behoren waarvan de onderneming geheel of nagenoeg geheel is gestaakt, dan wel een
besluit tot staking is genomen. Een latent liquidatieverlies dat op dat tijdstip aanwezig
is en ziet op die deelneming mag slechts worden afgezet tegen de winst van de fiscale
eenheid, voor zover die winst toerekenbaar is aan de maatschappij die de betreffende
deelneming bezit (artikel 15ab, tweede lid, Wet Vpb 1969). Hetzelfde geldt als op het voegingstijdstip van een dochtermaatschappij, deze maatschappij
activiteiten in een andere staat heeft en aannemelijk is dat op of voor het voegingstijdstip
is besloten deze activiteiten te staken. Een latent stakingsverlies dat op dat tijdstip
aanwezig is en ziet op die activiteiten mag slechts worden afgezet tegen de positieve
bedragen die aan die maatschappij zijn toe te rekenen (artikel 7b Bfe 2003).
Deze regelingen voorkomen dat een liquidatieverlies of stakingsverlies van een maatschappij
dat op haar voegingstijdstip al latent aanwezig is, wordt verrekend met de (positieve)
winst van de fiscale eenheid die toerekenbaar is aan de andere maatschappijen van
de fiscale eenheid.
In bepaalde gevallen kan onverkorte toepassing van deze regelingen leiden tot gevolgen
die ik niet gewenst vind. In onderdeel 4.1 heb ik daarom een goedkeuring opgenomen. In onderdeel 4.2 beschrijf ik een situatie waarin ik van geval tot geval zal beoordelen of een goedkeuring
op zijn plaats is. Deze onderdelen zijn van overeenkomstige toepassing op latente
stakingsverliezen.
4.1. Uitbreiden bestaande fiscale eenheid of opnemen bestaande fiscale eenheid in
nieuwe fiscale eenheid
Als een bestaande fiscale eenheid wordt uitgebreid of wordt opgenomen in een nieuwe
fiscale eenheid, zou onverkorte toepassing van artikel 15ab, tweede lid, Wet Vpb 1969 ertoe leiden dat de verrekening van het latente liquidatieverlies wordt beperkt.
Een bestaand liquidatieverlies kan dan slechts worden afgezet tegen de winst van de
nieuwe fiscale eenheid, voor zover die winst toerekenbaar is aan de maatschappij die
de betreffende deelneming bezit. Bij de oude fiscale eenheid kon het (latente) liquidatieverlies
worden afgezet tegen de gehele winst van die fiscale eenheid. Deze uitwerking vind
ik ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur goed dat op verzoek van de betrokken belastingplichtigen de inspecteur toestaat
dat bij de toepassing van artikel 15ab, tweede lid, Wet Vpb 1969, in afwijking van het bepaalde in artikel 15aa, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969 het bepaalde in artikel 15ae, eerste lid, onderdeel c, Wet Vpb 1969 overeenkomstige toepassing kan vinden.
4.2. Moedermaatschappij is verdwijnende rechtspersoon bij een fiscaal begeleide juridische
fusie
Als een moedermaatschappij als verdwijnende rechtspersoon is betrokken bij een juridische
fusie eindigt de fiscale eenheid. Worden de dochtermaatschappijen van de beëindigde
fiscale eenheid vervolgens ná de juridische fusie opgenomen in een fiscale eenheid
met (de bij de juridische fusie van die moedermaatschappij verkregen Nederlandse onderneming
van) de verkrijgende rechtspersoon, dan vindt artikel 15ab, tweede lid, Wet Vpb 1969 onverkort toepassing. Als de verkrijgende rechtspersoon al vóór de fusie belastingplichtig
is in Nederland en voldoet aan de overige voorwaarden kan voorafgaand aan de juridische
fusie de bestaande fiscale eenheid worden opgenomen in een fiscale eenheid met de
verkrijgende rechtspersoon als moedermaatschappij. De goedkeuring uit onderdeel 4.1 kan dan op verzoek worden toegepast en de juridische fusie leidt vervolgens niet
tot het einde van de nieuwe fiscale eenheid als gebruik wordt gemaakt van artikel 18 Bfe 2003.
Goedkeuring wordt van geval tot geval beoordeeld
Als de verkrijgende rechtspersoon niet belastingplichtig is in Nederland kan de hierboven
beschreven nieuwe fiscale eenheid niet worden gevormd vóór de juridische fusie. In
dat geval zal ik aan de hand van de feiten en omstandigheden van de voorgelegde situatie
beoordelen of en op welke wijze een versoepeling van artikel 15ab, tweede lid, Wet Vpb 1969 door mij kan worden toegestaan. Hierbij zal ik in ieder geval als voorwaarden stellen
dat (i) de nieuwe fiscale eenheid met (de bij de juridische fusie verkregen Nederlandse
onderneming van) de verkrijgende rechtspersoon alle dochtermaatschappijen uit de ontvoegde
fiscale eenheid bevat en (ii) dat de juridische fusie fiscaal op de voet van artikel 14b Wet Vpb 1969 wordt begeleid.
Verzoeken tot een goedkeuring kunnen worden gestuurd naar Belastingdienst/Corporate
Dienst Vaktechniek, Team Brieven en Beleidsbesluiten, Postbus 20201, 2500 EE Den Haag.
Voor de toepassing van artikel 15ab, zesde lid, Wet Vpb 1969 op een zogenoemde onzakelijke lening geldt het volgende. Als de afwaardering van
een schuldvordering het gevolg is van een onzakelijk debiteurenrisico kan deze afwaardering
bij de schuldeiser niet in aftrek op de winst worden gebracht. Een onzakelijk debiteurenrisico
betreft een debiteurenrisico dat zijn oorzaak vindt in de vennootschappelijke betrekkingen
tussen schuldeiser en schuldenaar.
Goedkeuring
Ik keur voor zover nodig goed dat bij de winstbepaling van de schuldenaar eveneens
buiten aanmerking blijft een met de afwaardering van de schuldvordering corresponderende
afwaardering van de schuld krachtens artikel 15ab, zesde lid, Wet Vpb 1969. Dit geldt voor zover de onzakelijke lening bij de schuldeiser niet ten laste van
de winst kan worden afgewaardeerd.
6. Verliesverrekening over het voegingstijdstip heen
6.1. Toerekenen resultaten; clusterbenadering
Artikel 15ae Wet Vpb 1969 bevat een regeling voor de verrekening van verliezen over het voegingstijdstip heen.
De verrekening van een voorvoegingsverlies van een (moeder- of dochter)maatschappij
met belastbare winst van de fiscale eenheid kan slechts plaatsvinden voor zover deze
winst aan die maatschappij is toe te rekenen (carry forward; artikel 15ae, eerste
lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969). De verrekening van een verlies van de fiscale eenheid
met voorvoegingswinst van een maatschappij kan slechts plaatsvinden voor zover het
verlies van de fiscale eenheid aan die maatschappij is toe te rekenen (carry back;
artikel 15ae, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969).
Als bij de moeder- of dochtermaatschappij sprake is van een bestaande fiscale eenheid
(hierna: cluster), geldt bij carry forward en carry back een clusterbenadering (artikel 15ae, eerste lid, onderdelen c en d, Wet Vpb 1969). De verrekening van een voorvoegingsverlies van een cluster kan slechts plaatsvinden
met winst van de fiscale eenheid die aan dat cluster is toe te rekenen (carry forward),
en een verlies van de fiscale eenheid kan slechts worden teruggewenteld naar voorvoegingswinst
van een cluster voor zover dat verlies van de fiscale eenheid aan dat cluster is toe
te rekenen (carry back). In artikel 12 Bfe 2003 is een regeling getroffen inzake de volgorde van horizontale verliesverrekening.
In artikel 12, tweede, derde en vierde lid, Bfe 2003 is mede bepaald hoe de horizontale
verliesverrekening moet worden toegepast bij een clusterbenadering. In het vierde
lid staat de volgende zinsnede opgenomen: ‘wordt onder maatschappij ook verstaan een
bestaande fiscale eenheid die is uitgebreid onderscheidenlijk een bestaande fiscale
eenheid die is opgenomen in een nieuwe fiscale eenheid’.
Voor de interpretatie van die zinsnede is primair bepalend het cluster zoals dat bestond
in een voorvoegingsjaar en waarbij nog de mogelijkheid bestaat om een in dat jaar
geleden verlies te verrekenen met winst van de fiscale eenheid die aan dat cluster
toerekenbaar is, dan wel waarbij nog de mogelijkheid bestaat het verlies van de fiscale
eenheid dat aan dat cluster toerekenbaar is, te verrekenen met winst van dat cluster
in een voorvoegingsjaar.
Aan artikel 15ae Wet Vpb 1969 ligt ten grondslag dat over het voegingstijdstip heen alleen verrekening mogelijk
is tussen het voorvoegingsresultaat van een maatschappij/cluster en het resultaat
van de fiscale eenheid dat aan die maatschappij/dat cluster is toe te rekenen. Aan
artikel 12 Bfe 2003 ligt ten grondslag een zodanige volgorde van de horizontale verliesverrekening dat
de mogelijkheid van verrekening van resultaten over het voegingstijdstip heen zo ruim
mogelijk blijft, uiteraard binnen het uitgangspunt van artikel 15ae Wet Vpb 1969.
Jaar
|
Fiscale eenheid
per 1/1
|
FE
|
A
|
B
|
C
|
D
|
2020
|
A-B
|
– 700
|
+ 200
|
– 900
|
0
|
0
|
2021
|
A-B-C
|
negatief
|
|
|
|
0
|
2022
|
A-B-C-D
|
+ 900
|
+ 700
|
0
|
– 800
|
+ 1.000
|
De vraag rijst of (een deel van) het verlies van de fiscale eenheid (A-B) over 2020
kan worden verrekend met de winst van de fiscale eenheid (A-B-C-D) over 2022. Carry
forward is mogelijk. Bij de toepassing van artikel 12 Bfe 2003 vormen slechts die (afzonderlijke) maatschappijen een cluster, die al in 2020 een
cluster vormden. Voor de volgorde van de horizontale verliesverrekening wordt op basis
van artikel 12 Bfe 2003 het verlies van C zoveel mogelijk in mindering gebracht op
de winst van de andere maatschappijen/clusters die niet over voorvoegingsverlies beschikken.
Gevolg hiervan is dat in 2022 het verlies (–800) van C wordt gesaldeerd met de winst
(+1.000) van D en dat de winst (+700) van cluster A-B beschikbaar is voor de carry
forward van het voorvoegingsverlies (–700) van dat cluster uit 2020.
Voor de volledigheid merk ik op dat de winst van de fiscale eenheid (A-B-C-D) in 2022
lager is dan € 1.000.000. In dit voorbeeld is daarom de verliestemporisering niet
van toepassing (artikel 20, tweede lid, Wet Vpb 1969).
6.2. Regeling nieuw opgerichte dochtermaatschappij; winsttoerekening
De verrekening van verliezen over het voegingstijdstip heen kan slechts plaatsvinden
voor zover de winst of het verlies van de fiscale eenheid aan die maatschappij is
toe te rekenen (artikel 15ae, eerste lid, Wet Vpb 1969).
Een uitzondering hierop betreft de situatie waarin één of meer maatschappijen een
nieuwe dochtermaatschappij oprichten die vanaf haar oprichtingsdatum wordt gevoegd
in dezelfde fiscale eenheid (artikel 15ae, zesde lid, Wet Vpb 1969). In dat geval wordt de aan de nieuw opgerichte dochtermaatschappij toe te rekenen
winst van de fiscale eenheid aangemerkt als winst van de maatschappijen die deze dochtermaatschappij
hebben opgericht, naar rato van hun kapitaalinbreng. De winst van de dochtermaatschappij
kan onder omstandigheden ook de winst van een nieuw opgerichte kleindochtermaatschappij
omvatten, waardoor als het ware sprake is van een gestapelde toerekening.
Voorbeeld
Een moedermaatschappij richt een dochtermaatschappij op, die met ingang van haar oprichtingsdatum
wordt gevoegd. De dochtermaatschappij richt vervolgens een maatschappij (kleindochtermaatschappij)
op, die ook met ingang van de oprichtingsdatum wordt gevoegd in de fiscale eenheid.
In de dochter- en kleindochtermaatschappij zijn activiteiten gestart die tot winst
leiden. De moedermaatschappij heeft voorvoegingsverliezen.
In dit voorbeeld wordt de aan de kleindochtermaatschappij toe te rekenen winst voor
de toepassing van artikel 15ae, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969 toegerekend aan haar enig oprichter, de dochtermaatschappij. De winst van de dochtermaatschappij
(waaronder de toegerekende winst van de kleindochtermaatschappij) wordt vervolgens
toegerekend aan haar enig oprichter, de moedermaatschappij.
6.3. Regeling nieuw opgerichte dochtermaatschappij; de term ‘winst’
7. Meegeven van verliezen aan ontvoegde dochtermaatschappij
7.1. Gedeeltelijk meegeven verliezen niet mogelijk
Verliezen die door een gevoegde dochtermaatschappij binnen fiscale eenheid zijn geleden
en aan deze dochtermaatschappij toerekenbaar zijn, kunnen bij ontvoeging aan deze
dochtermaatschappij worden meegegeven (artikel 15af Wet Vpb 1969). De moedermaatschappij en de te ontvoegen dochtermaatschappij moeten daartoe een
gezamenlijk verzoek indienen, waarin aannemelijk wordt gemaakt in hoeverre de verliezen
van de fiscale eenheid aan de te ontvoegen dochtermaatschappij zijn toe te rekenen
(artikel 15af, tweede lid, Wet Vpb 1969).
Uit de systematiek van de regeling vloeit voort dat de moeder- en de te ontvoegen
dochtermaatschappij ervoor kunnen kiezen om óf geen verliezen dan wel het totaal van
de verliezen dat aan de te ontvoegen dochtermaatschappij is toe te rekenen, mee te
geven. Het is dus niet mogelijk slechts een deel van het aan de te ontvoegen dochtermaatschappij
toe te rekenen verlies mee te geven.
7.2. Verliezen niet koppelen aan activiteiten
In het wettelijke systeem zijn verliezen gebonden aan het lichaam waarbinnen zij zijn
opgekomen. Verliezen die door een gevoegde dochtermaatschappij binnen fiscale eenheid
zijn geleden en aan deze dochtermaatschappij toerekenbaar zijn, kunnen bij ontvoeging
aan deze dochtermaatschappij worden meegegeven (artikel 15af Wet Vpb 1969). Dit betekent dat slechts de ‘eigen’ verliezen kunnen worden meegegeven en niet
bijvoorbeeld de verliezen die zijn geleden door een ander lichaam, maar die betrekking
hebben op activiteiten die zijn overgedragen aan de ontvoegde dochtermaatschappij.
Voorbeeld
X BV maakt als dochtermaatschappij deel uit van een fiscale eenheid. De fiscale eenheid
heeft grote verliezen geleden, die aan X BV zijn toe te rekenen. X BV wil een zelfstandig
onderdeel van haar onderneming verkopen aan een derde. Zij richt daartoe een nieuwe
dochtermaatschappij Y BV op, die met ingang van haar oprichtingsdatum wordt opgenomen
in de fiscale eenheid. X BV draagt vervolgens binnen fiscale eenheid het zelfstandige
onderdeel van haar onderneming over aan Y BV. Y BV wordt het daaropvolgende boekjaar
verkocht aan een derde. Aan Y BV kunnen uitsluitend de verliezen worden meegegeven
die tijdens de korte periode van haar bestaan bij haar zijn opgekomen. De verliezen
die door X BV zijn geleden, maar betrekking hebben op de aan Y BV overgedragen activiteiten
kunnen niet worden meegegeven.
7.3. Verbreking fiscale eenheid gevolgd door aangaan nieuwe fiscale eenheid
Onder bepaalde voorwaarden is het mogelijk bij ontvoeging aan de afzonderlijke dochtermaatschappijen
verliezen van de fiscale eenheid mee te geven (artikel 15af Wet Vpb 1969). Vormen deze dochtermaatschappijen vervolgens aansluitend een nieuwe fiscale eenheid,
dan biedt artikel 15af Wet Vpb 1969 niet de mogelijkheid de verliezen aan deze nieuwe fiscale eenheid mee te geven. De verliezen
zijn in dat geval aan te merken als voorvoegingsverliezen van de afzonderlijke dochtermaatschappijen
in de zin van artikel 15ae, eerste lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969.
7.4. Meegeven verliezen aan dochtermaatschappij na opname van bestaande fiscale eenheid
in nieuwe fiscale eenheid en latere ontvoeging van die dochtermaatschappij
Een bestaande (hierna: ‘oude’) fiscale eenheid kan worden opgenomen in een andere
(hierna: ‘nieuwe’) fiscale eenheid met een andere (hierna: ‘nieuwe’) moedermaatschappij.
De verliezen van de oude fiscale eenheid gelden daarna als voorvoegingsverliezen van
de moedermaatschappij van de oude fiscale eenheid (hierna: ‘de oude moedermaatschappij’).
Hierdoor kan bij strikte toepassing van de wet een dochtermaatschappij van de oude
fiscale eenheid verliezen van de oude fiscale eenheid niet meer meekrijgen bij latere
ontvoeging uit de nieuwe fiscale eenheid.
Dit acht ik onbedoeld en daarom keur ik het volgende goed (zie Kamerstukken ll 2015/16,
34 323, nr. 9, p. 10–11).
Goedkeuring
Als een dochtermaatschappij van de oude fiscale eenheid wordt ontvoegd uit de nieuwe
fiscale eenheid keur ik onder de volgende voorwaarde goed dat de met haar na de ontvoeging
genoten belastbare winst (ook) worden verrekend de verliezen van de oude fiscale eenheid
die aan deze dochtermaatschappij zijn toe te rekenen.
Voorwaarde
Voor deze goedkeuring geldt de voorwaarde dat de inspecteur gezamenlijk en schriftelijk
om deze goedkeuring wordt verzocht door de volgende maatschappijen: de oude moedermaatschappij,
de ontvoegde dochtermaatschappij en de moedermaatschappij van de fiscale eenheid waaruit
de dochtermaatschappij wordt ontvoegd (hierna: ‘de nieuwe moedermaatschappij’).
Als de oude moedermaatschappij binnen de nieuwe fiscale eenheid juridisch is weggefuseerd
kan geen gezamenlijk verzoek meer worden gedaan met de oude moedermaatschappij. Ik
keur goed dat in dat geval het verzoek kan worden gedaan door de ontvoegde dochtermaatschappij
en de nieuwe moedermaatschappij.
Artikel 15af, derde tot en met zevende lid, Wet Vpb 1969 is van overeenkomstige toepassing. In afwijking van de tweede zin van het derde lid
stelt de inspecteur de meegegeven verliezen en de jaren waarop deze betrekking hebben
vast in een beslissing, waartegen geen bezwaar kan worden gemaakt.
8. Meegeven renten aan dochtermaatschappij na opname van bestaande fiscale eenheid
in nieuwe fiscale eenheid en latere ontvoeging van die dochtermaatschappij
Een bestaande (hierna: ‘oude’) fiscale eenheid kan worden opgenomen in een andere
(hierna: ‘nieuwe’) fiscale eenheid met een andere (hierna: ‘nieuwe’) moedermaatschappij.
Voortgewentelde saldi aan renten als bedoeld in artikel 15b, vijfde lid, Wet Vpb 1969 van de oude fiscale eenheid gelden daarna als voorvoegingsrenten van de moedermaatschappij
van de oude fiscale eenheid (hierna: ‘de oude moedermaatschappij’). Hierdoor kan bij
strikte toepassing van de wet een dochtermaatschappij van de oude fiscale eenheid
de voortgewentelde saldi aan renten van de oude fiscale eenheid niet meer meekrijgen
bij latere ontvoeging uit de nieuwe fiscale eenheid.
Dit acht ik ongewenst en daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Als een dochtermaatschappij van de oude fiscale eenheid wordt ontvoegd uit de nieuwe
fiscale eenheid, keur ik onder de volgende voorwaarde goed dat de bij de door haar
na de ontvoeging genoten winst, (ook) in aanmerking wordt genomen de voortgewentelde
saldi aan renten (‘ontvoegingsrenten’) van de oude fiscale eenheid voor zover die
saldi bij de dochtermaatschappij zouden zijn ontstaan, als zij geen deel zou hebben
uitgemaakt van de oude fiscale eenheid. Hierbij wordt geen rekening gehouden met het
bedrag, bedoeld in artikel 15b, eerste lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969.
Voorwaarde
Voor deze goedkeuring geldt de voorwaarde dat de inspecteur gezamenlijk en schriftelijk
om deze goedkeuring wordt verzocht door de volgende maatschappijen: de oude moedermaatschappij,
de ontvoegde dochtermaatschappij en de nieuwe moedermaatschappij.
Als de oude moedermaatschappij binnen de nieuwe fiscale eenheid juridisch is weggefuseerd
kan geen gezamenlijk verzoek meer worden gedaan met de oude moedermaatschappij. Ik
keur goed dat in dat geval het verzoek kan worden gedaan door de ontvoegde dochtermaatschappij
en de nieuwe moedermaatschappij.
Artikel 15ahb, derde tot en met zesde lid, Wet Vpb 1969 is van overeenkomstige toepassing. In afwijking van de tweede zin van het vierde
lid stelt de inspecteur de meegegeven voortgewentelde saldi aan renten en de jaren
waarop deze betrekking hebben vast in een beslissing, waartegen geen bezwaar kan worden
gemaakt.
9. Meegeven voorheffingen aan dochtermaatschappij na opname van bestaande fiscale
eenheid in nieuwe fiscale eenheid en latere ontvoeging van die dochtermaatschappij
Een bestaande (hierna: ‘oude’) fiscale eenheid kan worden opgenomen in een andere
(hierna: ‘nieuwe’) fiscale eenheid met een andere (hierna: ‘nieuwe’) moedermaatschappij.
Voortgewentelde voorheffingen als bedoeld in artikel 25a, vierde lid, Wet Vpb 1969 van de oude fiscale eenheid gelden daarna als voorvoegingsvoorheffingen van de moedermaatschappij
van de oude fiscale eenheid (hierna: ‘de oude moedermaatschappij’). Hierdoor kan bij
strikte toepassing van de wet een dochtermaatschappij van de oude fiscale eenheid
de voortgewentelde voorheffingen van de oude fiscale eenheid niet meer meekrijgen
bij latere ontvoeging uit de nieuwe fiscale eenheid.
Dit acht ik ongewenst en daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Als een dochtermaatschappij van de oude fiscale eenheid wordt ontvoegd uit de nieuwe
fiscale eenheid, keur ik onder de volgende voorwaarde goed dat (ook) de voortgewentelde
voorheffingen van de oude fiscale eenheid die aan die dochtermaatschappij zijn toe
te rekenen, worden verrekend met de aan de dochtermaatschappij opgelegde aanslag over
het jaar dat aanvangt op het ontvoegingstijdstip.
Voorwaarde
Voor deze goedkeuring geldt de voorwaarde dat de inspecteur gezamenlijk en schriftelijk
om deze goedkeuring wordt verzocht door de volgende maatschappijen: de oude moedermaatschappij,
de ontvoegde dochtermaatschappij en de nieuwe moedermaatschappij.
Als de oude moedermaatschappij binnen de nieuwe fiscale eenheid juridisch is weggefuseerd
kan geen gezamenlijk verzoek meer worden gedaan met de oude moedermaatschappij. Ik
keur goed dat in dat geval het verzoek kan worden gedaan door de ontvoegde dochtermaatschappij
en de nieuwe moedermaatschappij.
Artikel 15al, derde en vijfde lid, en artikel 25b, derde en vierde lid, Wet Vpb 1969 zijn van overeenkomstige toepassing. De inspecteur stelt de meegegeven voortgewentelde
voorheffingen en de jaren waarop deze betrekking hebben vast in een beslissing, waartegen
geen bezwaar kan worden gemaakt.
Artikel 18, vierde lid, Bfe 2003 bevat een regeling die erin voorziet dat na een juridische fusie binnen fiscale eenheid,
bij ontvoeging van de verkrijgende rechtspersoon voorvoegingsrenten en voorvoegingsverliezen
van de verdwenen dochtermaatschappij en de voortgewentelde saldi aan renten en fiscale-eenheidsverliezen
die toerekenbaar zijn aan de verdwenen dochtermaatschappij, kunnen worden meegegeven
aan de verkrijgende rechtspersoon voor zover deze de activiteiten van de verdwenen
dochtermaatschappij heeft voortgezet.
Het meegeven van de genoemde renten en verliezen gebeurt op verzoek van de verkrijgende
rechtspersoon en onder nader door de inspecteur te stellen voorwaarden.
Een modeltekst voor de beschikking ex artikel 18, vierde lid, Bfe 2003 met voorwaarden voor het meegeven van verliezen is opgenomen in bijlage 1. In de praktijk is nog geen ervaring opgedaan met het stellen van voorwaarden voor
het meegeven van voorvoegingsrenten en saldi aan renten van de fiscale eenheid die
toerekenbaar zijn aan de verdwenen dochtermaatschappij. Zodra hiermee voldoende ervaring
is opgedaan, zullen deze voorwaarden ook worden gepubliceerd.
Als de inspecteur een verzoek krijgt tot het meegeven van renten of van mening is
dat het verzoek tot het meegeven van verliezen slechts kan worden ingewilligd door
het stellen van een of meer andere voorwaarden dan opgenomen in bijlage 1, zendt de inspecteur het verzoek, vergezeld van zijn ambtsbericht met daarin de voorgestelde
afwijkende voorwaarden, door naar Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek, Team
Brieven en Beleidsbesluiten, Postbus 20201, 2500 EE Den Haag.
11.
Artikel 15ai Wet Vpb 1969 – verkorte sanctietermijn en te hanteren afschrijvingstermijn
11.1. Verkorte sanctietermijn – Begrip ‘uitreiking van aandelen’ bij een juridische
fusie
Artikel 15ai Wet Vpb 1969 is van toepassing als een vermogensbestanddeel met meerwaarde door een maatschappij
(overdrager) is overgedragen aan een andere maatschappij (overnemer), en binnen zes
jaar na die overdracht de overdrager of de overnemer wordt ontvoegd uit de fiscale
eenheid. De periode van zes jaar is onder omstandigheden drie jaar (artikel 15ai,
derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969).
Om voor deze verkorte termijn van drie jaar in aanmerking te komen, is onder meer
vereist dat sprake is van een overdracht van (een zelfstandig onderdeel van) een onderneming
en dat deze overdracht plaatsvindt tegen uitreiking van aandelen door de overnemer (artikel 15ai, derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969).
Bij een juridische fusie (binnen fiscale eenheid) kan zich de situatie voordoen dat
vanwege het civiele recht ter zake van die fusie geen aandelen worden uitgereikt.
De vraag rijst dan of in zo’n situatie een beroep kan worden gedaan op de verkorte
driejaarstermijn. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur goed dat bij een juridische fusie binnen fiscale eenheid waarbij vanwege het
civiele recht geen aandelen worden uitgereikt, de verkorte termijn van drie jaar kan
worden toegepast, mits aan de overige voorwaarden, zoals opgenomen in artikel 15ai, derde lid, onderdeel b, Wet Vpb 1969, wordt voldaan.
In artikel 15ai, tweede lid, Wet Vpb 1969 is bepaald dat in afwijking van artikel 15ai, eerste lid, Wet Vpb 1969 het overgedragen
vermogensbestanddeel op het tijdstip onmiddellijk voorafgaand aan het ontvoegingstijdstip
te boek mag worden gesteld op een bedrag gelijk aan de waarde in het economische verkeer
van het vermogensbestanddeel ten tijde van de overdracht, verminderd met de afschrijving
tussen het tijdstip van de overdracht en het ontvoegingstijdstip. De belastingplichtige
moet de hoogte van dit bedrag aannemelijk maken. De hiervoor bedoelde afschrijving
wordt berekend op basis van de waarde in het economische verkeer op het overdrachtstijdstip
(artikel 15ai, tweede lid, Wet Vpb 1969 juncto artikel 15ah, tweede lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969), de geschatte resterende gebruiksduur en de restwaarde van het vermogensbestanddeel
op het overdrachtstijdstip.
Omdat de berekening van de boekwaarde van het vermogensbestanddeel op het tijdstip
onmiddellijk voorafgaand aan het ontvoegingstijdstip bij artikel 15ai, tweede lid, Wet Vpb 1969 plaatsvindt alsof al ten tijde van de overdracht geen fiscale eenheid bestond tussen
de overdrager en de overnemer, kan de jaarlijkse afschrijving, die is gehanteerd bij
de berekening van de boekwaarde op het ontvoegingstijdstip, ook na de ontvoeging worden
voortgezet.
Als artikel 15ai Wet Vpb 1969 van toepassing is, heeft dit tot gevolg dat het overgedragen vermogensbestanddeel
onmiddellijk voorafgaand aan het ontvoegingstijdstip wordt geherwaardeerd (hierna
mede: ‘de sanctie’) (artikel 15ai, eerste en tweede lid, Wet Vpb 1969). In onderdeel 12.1 tot en met 12.3 heb ik goedkeurend beleid opgenomen voor situaties waarin het naar mijn mening niet
past om op het ontvoegingstijdstip de sanctie toe te passen.
12.1. Doorschuif sanctie als kleinere fiscale eenheid mogelijk was en overdrager
en overnemer aansluitend een nieuwe fiscale eenheid aangaan
Als de overdrager en de overnemer aansluitend aan de ontvoeging uit een fiscale eenheid
een nieuwe, kleinere, fiscale eenheid aangaan, is de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 onder omstandigheden niet in lijn met het doel van deze regeling. Doorschuiven van
de sanctie naar de nieuwe fiscale eenheid sluit dan beter aan bij dat doel. Dit doet
zich voor als de situatie past binnen het volgende kader:
-
– De overdrager en de overnemer worden door dezelfde rechtshandeling ontvoegd uit een
fiscale eenheid, en
-
– Zowel ten tijde van de overdracht als ten tijde van de ontvoeging was (al dan niet
tezamen met andere maatschappijen) een fiscale eenheid tussen de overdrager en de
overnemer mogelijk, die door de rechtshandeling niet zou zijn beëindigd.
Voorbeeld
De fiscale eenheid bestaat uit M, TH, D1 en D2. M houdt alle aandelen in TH. TH houdt
alle aandelen in D1 (overdrager) en D2 (overnemer). Binnen de fiscale eenheid draagt
D1 op 1 april 2020 een pand over aan D2. M verkoopt de aandelen TH op 30 juni 2022
aan een derde. Deze situatie past binnen het kader. Immers, TH, D1 en D2 konden zowel
op het overdrachtstijdstip als op het ontvoegingstijdstip een fiscale eenheid vormen
die niet zou eindigen door de rechtshandeling (verkoop aandelen TH).
Variant: Anders dan in het voorbeeld verkoopt M niet de aandelen in TH, maar verkoopt
TH de aandelen van D1 en D2. De situatie past dan niet binnen het kader. Dit komt
doordat D1 en D2 op het overdrachtstijdstip en op het ontvoegingstijdstip geen fiscale
eenheid kunnen vormen zonder TH.
Gezien de ratio van de regeling, gaat de sanctie verder dan strikt noodzakelijk is
in situaties die passen binnen het kader. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Voor situaties die passen binnen voornoemd kader, keur ik onder de volgende voorwaarden
goed dat de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 wordt doorgeschoven naar de nieuwe fiscale eenheid.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden:
-
a. Belastingplichtigen dienen gezamenlijk een schriftelijk verzoek in bij de inspecteur.
Het verzoek moet zijn ingediend voordat de aangifte over het desbetreffende jaar wordt
gedaan.
-
b. Direct aansluitend aan de ontvoeging van de overdrager en de overnemer worden beide
maatschappijen opgenomen in een nieuwe fiscale eenheid. Ook andere maatschappijen
die een fiscale eenheid tussen overdrager en overnemer mogelijk maakten op het moment
van de overdracht worden opgenomen in deze nieuwe fiscale eenheid.
-
c. Voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969 wordt de overdracht van het vermogensbestanddeel geacht te hebben plaatsgevonden
binnen de nieuwe fiscale eenheid op het oorspronkelijke overdrachtstijdstip.
-
d. Als de nieuwe fiscale eenheid ten aanzien van de overdrager of de overnemer verbreekt
met terugwerkende kracht tot het voegingstijdstip, vindt de (doorgeschoven) sanctie
van artikel 15ai Wet Vpb 1969 plaats bij (de beoogde moedermaatschappij van) de nieuw gevormde fiscale eenheid.
Op het (beoogde) voegingstijdstip rekent zij dan een bedrag tot haar winst, gelijk
aan het bedrag dat de sanctie bij de oude fiscale eenheid zou hebben bedragen bij
het einde van die fiscale eenheid, als deze goedkeuring niet zou zijn toegepast.
-
e. De belastingplichtigen aanvaarden de voorwaarden binnen twee maanden na dagtekening
van de beslissing van de inspecteur.
Een model voor de te verlenen goedkeuring is opgenomen in bijlage 2. Als meer overdrachten tussen verschillende maatschappijen hebben plaatsgevonden,
kan bijlage 3 gebruikt worden om te voorkomen dat voor iedere overdracht afzonderlijk de goedkeuring
moet worden verleend.
Voorbeeld (vervolg)
TH, D1 en D2 gaan direct aansluitend aan de aandelenoverdracht een nieuwe fiscale
eenheid aan (al dan niet met de derde). Op 1 mei 2025 wordt D1 verkocht aan een niet
gelieerde partij. Deze verkoop heeft als gevolg dat de nieuwe fiscale eenheid eindigt
ten aanzien van D1 en voorafgaand aan de ontvoeging de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 wordt toegepast. Dit volgt uit voorwaarde c. Op 1 mei 2025 zijn namelijk nog geen
zes jaren verstreken sinds de overdracht van het pand op 1 april 2020 door D1 aan
D2.
Variant: Anders dan in het voorbeeld wordt D1 niet op 1 mei 2025 maar op 30 april
2026 verkocht. Dan is artikel 15ai Wet Vpb 1969 niet van toepassing omdat vanaf 2 april 2026 zes jaren zijn verstreken sinds de overdracht
van het pand op 1 april 2020.
12.2. Doorschuif of achterwege laten sanctie als kleinere fiscale eenheid mogelijk
was, maar overdrager of overnemer niet meer bestaat door een juridische fusie binnen
fiscale eenheid
Als de overdrager of overnemer als bedoeld in artikel 15ai Wet Vpb 1969 niet langer bestaat door een juridische fusie waarop artikel 18 Bfe 2003 is toegepast, kan geen gebruik worden gemaakt van de goedkeuring in het vorige onderdeel.
Dit komt doordat de verdwijnende rechtspersoon niet langer bestaat en dus niet kan
worden voldaan aan de voorwaarde dat overnemer en overdrager worden opgenomen in een
nieuwe fiscale eenheid. In dit onderdeel maak ik mijn beleid kenbaar voor die situaties.
12.2.1. Doorschuif sanctie na juridische fusie als kleinere fiscale eenheid enkel
mogelijk was met (een) andere maatschappij(en)
Als de overdrager of overnemer geen onderdeel kan uitmaken van de nieuwe fiscale eenheid
doordat zij als verdwijnende rechtspersoon is betrokken bij een juridische fusie,
is directe toepassing van de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 onder omstandigheden niet in lijn met het doel van deze regeling. Doorschuiven van
de sanctie naar de nieuwe fiscale eenheid sluit dan beter aan bij dat doel. Dit doet
zich voor als de situatie past binnen het volgende kader:
-
– op de juridische fusie is artikel 18 Bfe 2003 toegepast;
-
– ten tijde van de overdracht(en) was een kleinere fiscale eenheid tussen de overdrager
en de overnemer mogelijk;
-
– voor die kleinere fiscale eenheid waren één of meer andere maatschappijen nodig; en
-
– de rechtshandeling, die leidt tot het einde van de fiscale eenheid, zou de kleinere
fiscale eenheid niet hebben beëindigd.
Ten aanzien van het tweede gedachtestreepje merk ik op dat de juridische fusie een
overdracht in de zin van artikel 15ai Wet Vpb 1969 kan zijn, maar dat het kader ook ziet op overdrachten die voorafgaand aan de juridische
fusie hebben plaatsgevonden.
Gezien de ratio van de regeling, gaat de sanctie verder dan strikt noodzakelijk is
in situaties die passen binnen het kader. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Voor situaties die passen binnen voornoemd kader, keur ik onder de volgende voorwaarden
goed dat de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 wordt doorgeschoven naar de nieuwe fiscale eenheid.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden:
-
a. Belastingplichtigen dienen een gezamenlijk verzoek om toepassing van deze goedkeuring
in. Het verzoek moet zijn ingediend voordat de aangifte over het desbetreffende jaar
wordt gedaan.
-
b. Direct aansluitend aan de ontvoeging van de verkrijgende rechtspersoon wordt deze
met de aanwezige andere maatschappijen, die een fiscale eenheid mogelijk maakten tussen
de verkrijgende en de verdwijnende rechtspersoon op het moment van de overdracht,
opgenomen in een nieuwe fiscale eenheid.
-
c. Voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969 wordt de overdracht van het vermogensbestanddeel geacht te hebben plaatsgevonden
binnen de nieuwe fiscale eenheid op het oorspronkelijke overdrachtstijdstip.
-
d. Als de nieuwe fiscale eenheid ten aanzien van de verkrijgende rechtspersoon eindigt
met terugwerkende kracht tot het voegingstijdstip, vindt de (doorgeschoven) sanctie
van artikel 15ai Wet Vpb 1969 op dat voegingstijdstip plaats bij (de beoogde moedermaatschappij van) de nieuw gevormde
fiscale eenheid. Op het (beoogde) voegingstijdstip rekent zij dan een bedrag tot haar
winst, gelijk aan het bedrag dat de sanctie bij de oude fiscale eenheid zou hebben
bedragen bij het einde van die fiscale eenheid, als deze goedkeuring niet zou zijn
toegepast.
-
e. De belastingplichtigen aanvaarden de voorwaarden binnen twee maanden na dagtekening
van de beslissing van de inspecteur.
Een model voor de te verlenen goedkeuring is opgenomen in bijlage 4.
Voorbeeld
Een fiscale eenheid bestaat uit M, D en twee (klein)dochtermaatschappijen KD1 en KD2.
KD1 fuseert in KD2. M verkoopt de aandelen in D. Deze situatie past binnen het kader,
omdat de overdrager (KD1) en de overnemer (KD2) ten tijde van de juridische fusie,
gezamenlijk met D een fiscale eenheid konden vormen die door de aandelenverkoop niet
zou zijn ontvoegd. Als D en KD2 een aansluitende fiscale eenheid aangaan, kan de sanctie
van artikel 15ai Wet Vpb 1969 worden doorgeschoven naar deze nieuwe fiscale eenheid.
Variant: Anders dan in het voorbeeld verkoopt M niet de aandelen in D, maar verkoopt
D de aandelen in KD2. In dit geval kan de goedkeuring niet worden toegepast omdat
KD1 en KD2 geen fiscale eenheid konden vormen zonder D.
12.2.2. Achterwege laten sanctie als kleinere fiscale eenheid mogelijk was tussen
maatschappijen die juridisch zijn gefuseerd
Ik keur goed dat de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 achterwege blijft ten aanzien van overdrachten tussen de bij een juridische fusie
betrokken rechtspersonen als sprake is van een situatie die past binnen het volgende
kader:
-
– op de juridische fusie is artikel 18 Bfe 2003 toegepast;
-
– ten tijde van de overdracht(en) konden de overdrager en overnemer deel uitmaken van
een kleinere fiscale eenheid; en
-
– voor de kleinere fiscale eenheid waren geen andere maatschappijen nodig. Als wel andere
maatschappijen nodig waren is mogelijk onderdeel 12.2.1 van toepassing.
Ten aanzien van het tweede gedachtestreepje merk ik op dat de juridische fusie een
overdracht in de zin van artikel 15ai Wet Vpb 1969 kan zijn, maar dat het kader ook ziet op overdrachten die voorafgaand aan de juridische
fusie hebben plaatsgevonden. In het voorbeeld hierna beschrijf ik enkel de situatie
waarin de juridische fusie de overdracht is waarop artikel 15ai Wet Vpb 1969 ziet.
Voorbeeld
Een fiscale eenheid bestaat uit M, D en twee (klein)dochtermaatschappijen KD1 en KD2.
D fuseert in KD1. M verkoopt de aandelen in KD1. Deze situatie past binnen het kader,
omdat de overdrager (D) en de overnemer (KD1) ten tijde van de juridische fusie zonder
andere maatschappijen een fiscale eenheid konden vormen.
Voor de volledigheid merk ik op dat uit de goedkeuring volgt dat deze niet ziet op
overdrachten die hebben plaatsgevonden waarbij andere maatschappijen dan de fuserende
maatschappijen betrokken zijn.
12.2.3. Doorschuif of achterwege laten sanctie in situaties waarin door meerdere
fusies niet voldaan kan worden aan de voorwaarden van onderdeel 12.2.1 of 12.2.2
Het is denkbaar dat er situaties zijn waarin meerdere juridische fusies hebben plaatsgevonden,
waardoor voor de afzonderlijke juridische fusies niet voldaan kan worden aan de voorwaarden
van de onderdelen hiervoor. In deze situaties zal ik van geval tot geval beoordelen
of een goedkeuring op zijn plaats is. Verzoeken hiertoe kunnen worden gestuurd naar
Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek, Team Brieven en Beleidsbesluiten, Postbus
20201, 2500 EE Den Haag.
12.3. Doorschuif of achterwege laten sanctie als moedermaatschappij verdwijnende
rechtspersoon is bij een fiscaal begeleide juridische fusie
Als de moedermaatschappij van een fiscale eenheid als verdwijnende rechtspersoon is
betrokken bij een juridische fusie en de fiscale eenheid daardoor eindigt, is de sanctie
van artikel 15ai Wet Vpb 1969 onder omstandigheden niet in lijn met het doel van deze regeling. Doorschuiven van
de sanctie naar de nieuwe fiscale eenheid sluit dan beter aan bij dat doel. Dit doet
zich voor als de situatie past binnen het volgende kader:
-
– de juridische fusie vindt plaats met toepassing van artikel 14b, tweede of derde lid, Wet Vpb 1969; en
-
– direct aansluitend aan het einde van de oude fiscale eenheid komt een nieuwe fiscale
eenheid tot stand tussen alle oude dochtermaatschappijen en de verkrijgende rechtspersoon.
Over het tweede gedachtestreepje merk ik het volgende op. Als het ontvoegingstijdstip
van de oude fiscale eenheid met toepassing van artikel 14, derde lid, Bfe 2003 wordt gesteld op de aanvang van het boekjaar waarin de juridische fusie plaatsvindt,
wordt een bezit van de verdwijnende moedermaatschappij aangemerkt als een bezit van
de verkrijgende rechtspersoon, mits wordt voldaan aan een aantal voorwaarden (artikel 18a, derde en vierde lid, Bfe 2003). Daardoor kan de nieuwe fiscale eenheid op datzelfde tijdstip ingaan.
Gezien de ratio van de regeling gaat de sanctie verder dan strikt noodzakelijk is
in situaties die passen binnen het kader. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring 1
Voor situaties die passen binnen voornoemd kader, keur ik onder de volgende voorwaarden
goed dat de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 wordt doorgeschoven naar de nieuwe fiscale eenheid.
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden:
-
a. Belastingplichtigen dienen gezamenlijk een schriftelijk verzoek in bij de inspecteur
vóór de aangifte over het desbetreffende jaar wordt gedaan.
-
b. Voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969 worden alle overdrachten binnen de oude fiscale eenheid geacht te hebben plaatsgevonden
binnen de nieuwe fiscale eenheid op het oorspronkelijke overdrachtstijdstip.
-
c. Een overdracht binnen de oude fiscale eenheid door of aan de verdwijnende moedermaatschappij
geldt als een overdracht door of aan de verkrijgende rechtspersoon. Als de verkrijgende
rechtspersoon een dochtermaatschappij is van de oude fiscale eenheid, leidt deze voorwaarde
ertoe dat de overdracht(en) tussen de verdwijnende moedermaatschappij en de verkrijgende
dochtermaatschappij niet langer word(t)(en) gezien voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969.
-
d. Als de nieuwe fiscale eenheid met terugwerkende kracht tot het voegingstijdstip wordt
beëindigd, vindt het bepaalde in artikel 15ai Wet Vpb 1969 toepassing bij (de beoogde moedermaatschappij van) de nieuw gevormde fiscale eenheid.
Op het (beoogde) voegingstijdstip rekent zij dan een bedrag tot haar winst, gelijk
aan het bedrag dat de sanctie bij de oude fiscale eenheid zou hebben bedragen bij
het einde van die fiscale eenheid, als deze goedkeuring niet zou zijn toegepast.
-
e. De belastingplichtigen aanvaarden de voorwaarden binnen twee maanden na dagtekening
van de beslissing van de inspecteur.
Deze situatie kent twee varianten. Bijlage 5 bevat een model voor de te verlenen goedkeuring voor de variant dat de verkrijgende
rechtspersoon geen onderdeel uitmaakt van de fiscale eenheid. Bijlage 6 bevat een model voor de te verlenen goedkeuring voor de variant dat de verkrijgende
rechtspersoon als dochtermaatschappij onderdeel uitmaakt van de oude fiscale eenheid.
Goedkeuring 2
Als een bestaande fiscale eenheid slechts bestaat uit een moedermaatschappij (de verdwijnende
rechtspersoon) en één dochtermaatschappij (de verkrijgende rechtspersoon), kan na
de juridische fusie met toepassing van artikel 14b, tweede of derde lid, Wet Vpb 1969 geen aansluitende fiscale eenheid worden gevormd. Voor deze situatie keur ik goed
dat artikel 15ai Wet Vpb 1969 achterwege blijft als belastingplichtige hierom bij de inspecteur verzoekt. Voor
de duidelijkheid merk ik op dat de toepassing van artikel 14b, tweede of derde lid, Wet Vpb 1969 met zich brengt dat de juridische fusie niet in overwegende mate gericht mag zijn
op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.
12.4. Niet onder goedkeurende regelingen vallende situaties
Voor de volledigheid merk ik op dat uit de goedkeurende regelingen van onderdeel 12 volgt dat er situaties zijn waarin de sanctie niet kan worden doorgeschoven of achterwege
blijft. In dit onderdeel maak ik inzichtelijk in welke situaties dit zo is.
Voor de twee varianten van goedkeuring 1 van onderdeel 12.3 geldt onder meer de voorwaarde dat alle dochtermaatschappijen uit de oude fiscale
eenheid worden opgenomen in de nieuwe fiscale eenheid. In de praktijk kunnen zich
situaties voordoen waarbij niet aan deze voorwaarde kan worden voldaan. In een aantal
van deze situaties zal dan wellicht gebruik kunnen worden gemaakt van de goedkeuringen
voor de situaties waarbij een kleinere fiscale eenheid mogelijk was (onderdelen 12.1 en 12.2).
Als één (of meerdere) dochtermaatschappij(en) om een andere reden dan een juridische
fusie geen onderdeel gaa(t)(n) uitmaken van de nieuwe fiscale eenheid, kan in ieder
geval geen doorschuiving plaatsvinden van de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 voor overdrachten binnen de oude fiscale eenheid, als:
-
– sprake is van een overdracht waarbij de niet te voegen dochtermaatschappij als overdrager
of overnemer was betrokken, of
-
– de niet te voegen dochtermaatschappij binnen de oude fiscale eenheid nodig was om
op het overdrachtstijdstip dan wel het ontvoegingstijdstip een fiscale eenheid mogelijk
te maken tussen maatschappijen die wel deel gaan uitmaken van de nieuwe fiscale eenheid
en waartussen binnen de oude fiscale eenheid overdrachten hebben plaatsgevonden.
13. Verliesverrekeningsmogelijkheid bij volgtijdige voegingen of ontvoegingen
De verrekeningstermijn van verliezen als bedoeld in artikel 20, tweede lid, Wet Vpb 1969 sluit aan bij het in artikel 7, vierde lid, Wet Vpb 1969 genoemde begrip jaar. Uit dit laatste artikel volgt dat indien de belastingplichtige
in de loop van het boekjaar als aangemerkte moedermaatschappij of als dochtermaatschappij
deel gaat uitmaken of ophoudt deel uit te maken van een fiscale eenheid als bedoeld
in artikel 15, eerste of tweede lid, Wet Vpb 1969, het gedeelte van dat boekjaar waarin de belastingplichtige geen deel uitmaakt van
die fiscale eenheid als afzonderlijk jaar wordt aangemerkt. Dit leidt, zoals ook volgt
uit het arrest van de Hoge Raad van 10 juli 2015 (ECLI:NL:HR:2015:1779), tot een extra
jaar voor de verliesverrekening in de gevallen waarin de voeging of ontvoeging niet
samenvalt met het einde van het lopende statutaire boekjaar. Het gevolg is een verkorting
van de periode waarin verliezen kunnen worden verrekend. Ik ben van mening dat elke
volgtijdige voeging of ontvoeging leidt tot een extra jaar voor de toepassing van
de verliesverrekeningstermijn en dus voor een extra verkorting van de periode waarin
verliezen kunnen worden verrekend.
Stel een maatschappij heeft een boekjaar dat gelijk is aan het kalenderjaar en heeft
verliezen die na 31 december 2020 niet meer verrekenbaar zijn. Op 1 april 2018 wordt
de maatschappij als dochtermaatschappij of als aangemerkte moedermaatschappij gevoegd
in een fiscale eenheid. In dat geval moet ze op basis van artikel 7, vierde lid, Wet Vpb 1969 haar boekjaar afsluiten. Hierdoor ontstaan voor de toepassing van de verliesverrekeningstermijn
binnen het kalenderjaar 2018 twee jaren (1 januari t/m 31 maart en 1 april t/m 31 december),
terwijl dat zonder voeging één jaar zou zijn geweest (1 januari t/m 31 december).
Het gevolg is dat de verliezen niet meer verrekenbaar zijn na 31 december 2019 in
plaats van na 31 december 2020. Zou de fiscale eenheid vervolgens op 1 augustus 2018
deel gaan uitmaken van een grotere fiscale eenheid dan krijgt de maatschappij te maken
met drie jaren, en zo verder. Een boekjaarafsluiting van een fiscale eenheid geldt
als boekjaarafsluiting voor alle gevoegde vennootschappen.
Voor de volledigheid merk ik op dat dit onderdeel voor de belastingjaren vanaf 2022
minder relevant is, in die zin dat verliezen die in 2022 nog niet zijn ‘verdampt’,
niet meer zullen ‘verdampen’.
14. Fiscale eenheid via een topmaatschappij of tussenmaatschappij
In dit onderdeel ga ik in op specifieke situaties die voorkomen bij een fiscale eenheid
die via een topmaatschappij tot stand komt of een fiscale eenheid die tot stand komt
via de aanwezigheid van een tussenmaatschappij.
In dit onderdeel versta ik onder:
Daar waar ik spreek over een fiscale eenheid, zonder dat ik deze nader specificeer,
kan dit gaan over zowel de zuster-fiscale eenheid als de fiscale eenheid zonder topmaatschappij.
14.1. Voeging en ontvoeging in hetzelfde boekjaar bij toepassing artikel 41 Bfe 2003
In artikel 15, elfde lid, Wet Vpb 1969 is geregeld dat bij voeging en ontvoeging van een maatschappij in hetzelfde boekjaar,
ten aanzien van die maatschappij, geacht wordt voor de tussenliggende periode geen
fiscale eenheid tot stand te zijn gekomen. Ik acht dit ongewenst als een zuster-fiscale
eenheid tot stand komt en die fiscale eenheid nog in hetzelfde boekjaar – onder toepassing
van artikel 41 Bfe 2003 – wordt opgevolgd door een fiscale eenheid zonder topmaatschappij ingeval dezelfde
maatschappij de (aangemerkte) moedermaatschappij blijft. Ook de omgekeerde situatie
is mogelijk.
Voorbeeld
De in een EU-lidstaat gevestigde Z CO houdt alle aandelen in X BV en Y BV. X BV en
Y BV vormen in de loop van hun boekjaar een zuster-fiscale eenheid waarbij Z CO de
topmaatschappij is en X BV de aangemerkte moedermaatschappij. In het boekjaar waarin
de zuster-fiscale eenheid tot stand is gekomen, worden de aandelen Y BV overgedragen
aan X BV. Door de overdracht eindigt de zuster-fiscale eenheid. Omdat dit in hetzelfde
boekjaar plaatsvindt als het aangaan van die fiscale eenheid, wordt door toepassing
van artikel 15, elfde lid, Wet Vpb 1969 geacht geen fiscale eenheid tot stand te zijn gekomen. Direct aansluitend komt wederom
een fiscale eenheid tot stand tussen X BV en Y BV (ditmaal op basis van artikel 15,
eerste lid, Wet Vpb 1969). Artikel 41 Bfe 2003 wordt toegepast.
Ik acht het ongewenst als in deze situatie een boekjaarafsluiting plaats moet vinden.
Hetzelfde geldt in de omgekeerde situatie. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat toepassing van artikel 15, elfde lid, Wet Vpb 1969 achterwege blijft in het geval dat een zuster-fiscale eenheid die in een boekjaar
tot stand komt in hetzelfde boekjaar overgaat in een fiscale eenheid zonder topmaatschappij
of vice versa.
Voorwaarden
Ik stel hierbij als voorwaarden dat dezelfde maatschappij de (aangemerkte) moedermaatschappij
blijft en dat de overgang plaatsvindt onder toepassing van artikel 41 Bfe 2003.
14.2. Boekjaarafsluiting bij toepassing artikel 41 Bfe 2003
Als artikel 41 Bfe 2003 wordt toegepast en de aansluitende fiscale eenheid dezelfde (aangemerkte) moedermaatschappij
heeft als de voorafgaande fiscale eenheid, acht ik het ongewenst dat maatschappijen
van de voorafgaande fiscale eenheid die ook deel gaan uitmaken van de aansluitende
fiscale eenheid hun boekjaar moeten afsluiten.
Voorbeeld
De in een EU-lidstaat gevestigde C CO houdt alle aandelen in A BV en in de eveneens
in die EU-lidstaat gevestigde D CO. A BV houdt alle aandelen in B BV. A BV en B BV
vormen een fiscale eenheid zonder topmaatschappij. Vervolgens draagt A BV de aandelen
in B BV over aan D CO. Door de overdracht eindigt de fiscale eenheid. Direct aansluitend
komt wederom een fiscale eenheid tot stand tussen A BV en B BV, waarbij C CO de topmaatschappij
is, D CO een tussenmaatschappij en A BV de aangemerkte moedermaatschappij. Artikel 41 Bfe 2003 wordt toegepast.
Ik acht het ongewenst als in deze situatie een boekjaarafsluiting plaats moet vinden.
Hetzelfde geldt in de omgekeerde situatie. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat een boekjaarafsluiting achterwege blijft
bij de overgang van een fiscale eenheid zonder topmaatschappij naar een fiscale eenheid
met topmaatschappij of vice versa.
Voorwaarden
Ik stel hierbij de voorwaarden dat de voorafgaande en de aansluitende fiscale eenheid
dezelfde (aangemerkte) moedermaatschappij hebben en dat de overgang plaatsvindt met
toepassing van artikel 41 Bfe 2003.
Voor de volledigheid merk ik op dat als de oude fiscale eenheid meerdere dochtermaatschappijen
heeft, er geen verplichting is dat alle dochtermaatschappijen onderdeel gaan uitmaken
van de aansluitende fiscale eenheid. Voor de dochtermaatschappijen die geen onderdeel
gaan uitmaken van de aansluitende fiscale eenheid, gelden uiteraard de reguliere wettelijke
bepalingen bij het einde van de fiscale eenheid.
14.3.
Artikel 41 Bfe 2003 en boekjaarafsluiting bij een juridische fusie van een topmaatschappij in een 100%-aandeelhouder
Als een topmaatschappij juridisch fuseert in haar 100%-aandeelhouder dan eindigt de
fiscale eenheid op grond van artikel 15, tiende lid, onderdeel e, Wet Vpb 1969. Als vervolgens een nieuwe fiscale eenheid wordt aangegaan tussen dezelfde maatschappijen
met de verkrijgende rechtspersoon als nieuwe topmaatschappij, slaagt een beroep op
de doorschuiffaciliteit van artikel 41 Bfe 2003 niet. Dit is zo omdat niet is voldaan aan de voorwaarde uit artikel 41, eerste lid,
onderdeel b, Bfe 2003. Als de topmaatschappij namelijk in Nederland zou zijn gevestigd
en moedermaatschappij zou zijn van de fiscale eenheid, zou de fiscale eenheid ook
door deze fusie zijn beëindigd.
Voorbeeld
Stel dat X BV en Y BV een fiscale eenheid vormen met de in EU-lidstaat 1 gevestigde
Z CO als topmaatschappij en Z CO fuseert juridisch in haar 100%-aandeelhouder W CO
die is gevestigd in EU-lidstaat 2. Vervolgens gaan X BV en Y BV opnieuw een fiscale
eenheid aan, maar nu met W CO als topmaatschappij.
In de beschreven situatie moet ook het boekjaar worden afgesloten (artikel 15, tweede lid, Wet Vpb 1969). Ik acht het niet kunnen toepassen van artikel 41 Bfe 2003 en de boekjaarafsluiting ongewenst in situaties waarin aan bepaalde voorwaarden wordt
voldaan. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur onder voorwaarden goed dat artikel 41 Bfe 2003 kan worden ingeroepen en dat het lopende boekjaar niet hoeft te worden afgesloten
in het geval dat een topmaatschappij juridisch fuseert in haar 100%-aandeelhouder.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden:
-
a. De 100%-aandeelhouder kwalificeert als topmaatschappij.
-
b. De 100%-aandeelhouder is niet opgericht of tussengevoegd met het oog op de fusie.
-
c. De betrokken belastingplichtigen krijgen geen recht op voordelen die ze ook niet hadden
gehad als de betreffende 100%-aandeelhouder altijd volledig binnenlands belastingplichtig
was geweest.
-
d. De voorafgaande en de aansluitende fiscale eenheid bestaan uit dezelfde maatschappijen
en dezelfde aangemerkte moedermaatschappij.
-
e. Aan alle overige voorwaarden van artikel 41 Bfe 2003 wordt voldaan.
14.4. Verbreking van de fiscale eenheid door een juridische fusie van een dochtermaatschappij
in een tussenmaatschappij
Een juridische fusie van een dochtermaatschappij in een tussenmaatschappij kan leiden
tot het einde van die fiscale eenheid zonder doorschuiffaciliteit.
Voorbeeld – 1
De in een EU-lidstaat gevestigde E CO houdt de aandelen in F BV en de eveneens in
die EU-lidstaat gevestigde G CO. G CO houdt de aandelen in H BV. F BV en H BV vormen
een zuster-fiscale eenheid waarbij E CO de topmaatschappij is, F BV de aangemerkte
moedermaatschappij en G CO een tussenmaatschappij. H BV fuseert juridisch als verdwijnende
rechtspersoon met G CO. Hierdoor ontstaat een in Nederland aanwezige vaste inrichting
van G CO (als bedoeld in artikel 15, achtste lid, Wet Vpb 1969). Onmiddellijk na de fusie vormt F BV als aangemerkte moedermaatschappij een zuster-fiscale
eenheid met (de vaste inrichting van) G CO.
Voorbeeld – 2
R NV houdt alle aandelen in de in een EU-lidstaat gevestigde S CO die op haar beurt
alle aandelen houdt in T BV. R NV en T BV vormen een fiscale eenheid zonder topmaatschappij.
T BV fuseert als verdwijnende rechtspersoon met S CO. Hierdoor ontstaat een in Nederland
aanwezige vaste inrichting van S CO (als bedoeld in artikel 15, achtste lid, Wet Vpb 1969). Onmiddellijk na de fusie vormt R NV als moedermaatschappij een fiscale eenheid
zonder topmaatschappij met (de vaste inrichting van) S CO.
In beide voorbeelden eindigt door de juridische fusie de (oorspronkelijke) fiscale
eenheid op grond van artikel 15, tiende lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969. Er wordt niet langer aan de vereisten voor vorming van een fiscale eenheid voldaan
om twee redenen. De gevoegde dochtermaatschappij bestaat niet langer en de tussenmaatschappij
kan niet langer als zodanig kwalificeren omdat die buitenlands belastingplichtige
wordt. Toepassing van artikel 41 Bfe 2003 is niet mogelijk, omdat de fiscale eenheid eindigt op grond van artikel 15, tiende
lid, onderdeel a, Wet Vpb 1969.
Ik acht dit ongewenst als de tussenmaatschappij niet is opgericht of tussengevoegd
met het oog op de fusie. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat voor de bepaling van de fiscale gevolgen
van de juridische fusie in de beschreven situaties, de tussenmaatschappij wordt geacht
direct voorafgaand aan de fusie als buitenlands belastingplichtige deel uit te maken
van de fiscale eenheid tussen de (aangemerkte) moedermaatschappij en de verdwijnende
dochtermaatschappij en dat deze fusie geacht wordt plaats te vinden onder toepassing
van artikel 18 Bfe 2003.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:
-
a. De voormalige tussenmaatschappij van de oude fiscale eenheid vormt (met voornoemde
vaste inrichting) onmiddellijk na de juridische fusie een fiscale eenheid waarbij
dezelfde maatschappij de (aangemerkte) moedermaatschappij is.
-
b. Al hetgeen door de verkrijgende rechtspersoon in het kader van de fusie is verkregen
gaat behoren tot het vermogen van de fiscale eenheid.
-
c. De betrokken belastingplichtigen krijgen geen recht op voordelen die men ook niet
had gehad als de tussenmaatschappij altijd volledig binnenlands belastingplichtig
was geweest.
In de uitvoeringspraktijk is een vraag opgekomen over de winstsplitsing van artikel 15ah Wet Vpb 1969. Deze vraag ziet op de situatie waarin de toepassing van artikel 15, zestiende lid, juncto artikel 10a Wet Vpb 1969 leidt tot een correctie van de winst van de fiscale eenheid. Meer specifiek gaat
het daarbij om de situatie waarin als gevolg van de aanwezigheid van voorvoegingsverliezen
bij de schuldeiser – die tezamen met de schuldenaar deel uitmaakt van een fiscale
eenheid – geen sprake is van compenserende heffing als bedoeld in artikel 10a Wet
Vpb 1969.
In dit onderdeel ga ik in op deze situatie. Mijn standpunt in dit onderdeel is gebaseerd
op een redelijke wetstoepassing.
Artikel 15ah Wet Vpb 1969 regelt de winstsplitsing voor onder andere de verrekening van voorvoegingsverliezen
(artikel 15ae Wet Vpb 1969). Om winst van de fiscale eenheid toe te kunnen rekenen aan een maatschappij wordt
de winst van die maatschappij berekend alsof zij geen deel uitmaakt van de fiscale
eenheid, met dien verstande dat alleen winst kan worden toegerekend die tot uitdrukking
komt in de winst van de fiscale eenheid (artikel 15ah, eerste lid, Wet Vpb 1969).
Het komt voor dat tussen twee maatschappijen van de fiscale eenheid een schuldverhouding
bestaat. Voor de toepassing van artikel 10a, juncto artikel 15, zestiende lid, Wet Vpb 1969 wordt de schuldverhouding binnen de fiscale eenheid en daarmee de rente fiscaal zichtbaar.
Artikel 10a Wet Vpb 1969 is van toepassing als de schuld verband houdt met een in
artikel 10a, eerste lid, Wet Vpb 1969 genoemde rechtshandeling en niet wordt voldaan
aan de tegenbewijsregelingen van artikel 10a, derde lid, Wet Vpb 1969. In dat geval
leidt toepassing van artikel 15, zestiende lid, Wet Vpb 1969 bij wetsfictie tot een
bijtelpost die dient ter correctie van de winst van de fiscale eenheid.
Deze bijtelpost bij de winst van de fiscale eenheid moet voor de toepassing van artikel 15ah, eerste lid, Wet Vpb 1969 aan de schuldenaar worden toegerekend. De bijtelpost dient ter correctie van de als
gevolg van artikel 15, zestiende lid, Wet Vpb 1969 zichtbare niet-aftrekbare rente bij de schuldenaar, waardoor bij de bepaling van
de aan de schuldenaar toe te rekenen winst voor de toepassing van artikel 15ah, eerste
lid, Wet Vpb 1969 per saldo geen renteaftrek in aanmerking wordt genomen. Uit het voorgaande volgt dat bij de schuldenaar de rentelast tegenover de bijtelpost
staat. Een redelijke wetstoepassing brengt in deze specifieke situatie met zich dat
de corresponderende rentebate in het kader van de winstsplitsing van artikel 15ah, eerste lid, Wet Vpb 1969 bij de schuldeiser kan worden verrekend met eventuele voorvoegingsverliezen van de
schuldeiser.
16. Ingetrokken regelingen
De volgende besluiten zijn ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit
besluit:
Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de
Staatscourant waarin het wordt geplaatst.
Dit besluit wordt aangehaald als: Verzamelbesluit fiscale eenheid
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
Uw brief van:
|
Datum:
|
Uw kenmerk:
|
Ons kenmerk:
|
<naam geadresseerde>
<adres>
<postcode + plaats>
Betreft: Vennootschapsbelasting. Meegeven van verliezen aan verkrijgende rechtspersoon
na fusie binnen fiscale eenheid
Geachte <naam>,
Op <datum brief> hebt u een verzoek gedaan om verliezen mee te geven aan een verkrijgende
rechtspersoon na een fusie binnen een fiscale eenheid. In uw brief schetst u de volgende
feiten en omstandigheden.
Het vermogen van <naam verdwijnende rechtspersoon> (hierna: ‘de verdwijnende rechtspersoon’)
is overgegaan naar <naam verkrijgende rechtspersoon> (hierna: ‘de verkrijgende rechtspersoon’)
in het kader van een fusie (hierna: ‘de fusie’) als bedoeld in artikel 14b, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: ‘Wet Vpb 1969’). Onmiddellijk voorafgaande aan de fusie maakten beide rechtspersonen
deel uit van dezelfde fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 Wet Vpb 1969. De fusie heeft voor de verdwijnende rechtspersoon niet geleid tot verbreking van
de fiscale eenheid door toepassing van artikel 18, eerste lid, van het Besluit fiscale eenheid 2003 (hierna: ‘Bfe 2003’). Met ingang van <datum ontvoeging> maakt de verkrijgende rechtspersoon
geen deel meer uit van de fiscale eenheid.
U verzoekt mij de voorvoegingsverliezen van de verdwijnende rechtspersoon en de fiscale-eenheidsverliezen
die toerekenbaar zijn aan de verdwijnende rechtspersoon bij de ontvoeging van de verkrijgende
rechtspersoon aan de verkrijgende vennootschap mee te geven, met toepassing van artikel 18, vierde lid, Bfe 2003.
Op uw verzoek heb ik als volgt besloten.
Meegeven verliezen
-
1. Vanaf het tijdstip van ontvoeging van de verkrijgende rechtspersoon worden voor de
toepassing van artikel 20, tweede lid, Wet Vpb 1969 de volgende verliezen (mede) verrekend met de door de verkrijgende rechtspersoon
na dat tijdstip genoten belastbare winst:
-
2. Deze verrekening vindt plaats onder de volgende voorwaarden en beperkingen, waarbij
voor de toepassing van de verrekening wordt verstaan onder:
-
a.
het fusietijdstip: het tijdstip vanaf wanneer de overgedragen vermogensbestanddelen worden geacht rechtstreeks
voor rekening en risico van de verkrijgende rechtspersoon te komen;
-
b.
een fuserende rechtspersoon: de verdwijnende rechtspersoon, dan wel de verkrijgende rechtspersoon;
-
c.
onderneming: de vermogensbestanddelen met de daarbij eventueel behorende activiteiten van de betreffende
rechtspersoon.
Voorwaarde 1: Winstsplitsing
-
– Vanaf het tijdstip van ontvoeging wordt de winst van de verkrijgende rechtspersoon
per jaar gesplitst in een deel dat betrekking heeft op de onderneming zoals die vóór
het fusietijdstip tot de verdwijnende rechtspersoon behoorde en een deel dat betrekking
heeft op de onderneming zoals die vóór het fusietijdstip tot de verkrijgende vennootschap
behoorde (hierna: ‘winstsplitsing’).
-
– Deze winstsplitsing vindt plaats alsof de fusie niet heeft plaatsgevonden, waarbij
slechts winst aan de onderneming van een fuserende rechtspersoon kan worden toegerekend
voor zover deze als zodanig bij de verkrijgende rechtspersoon tot uitdrukking komt.
Voorwaarde 2: Horizontale verrekening van verliezen
-
– Als de winst van de verkrijgende rechtspersoon positief is, wordt een uit bovenstaande
winstsplitsing voortvloeiend negatief deel, zoveel mogelijk, in mindering gebracht
op de positieve delen betrekking hebbend op de ondernemingen van fuserende rechtspersonen
die geen aanspraak hebben op verrekening van vóór het fusietijdstip geleden verliezen.
Het resterende deel komt in mindering op de positieve delen die betrekking hebben
op de ondernemingen van de overige fuserende rechtspersonen. Deze verminderingen vinden,
voor zover nodig, plaats naar verhouding van de positieve delen.
Voorwaarde 3: Verticale verrekening van verliezen
-
– De vóór het fusietijdstip geleden verliezen van de verkrijgende rechtspersoon worden
slechts verrekend met het via voorwaarden 1 en 2 bepaalde deel van de winst van de
verkrijgende rechtspersoon dat betrekking heeft op de vóór het fusietijdstip tot de
verkrijgende rechtspersoon behorende onderneming, behalve voor zover de verrekening
van deze verliezen uit anderen hoofde is beperkt.
-
– De verliezen van de verdwijnende rechtspersoon die door deze beschikking worden meegegeven,
worden slechts verrekend met het via voorwaarden 1 en 2 bepaalde deel van de winst
van de verkrijgende rechtspersoon dat betrekking heeft op de vóór het fusietijdstip
tot de verdwijnende rechtspersoon behorende onderneming, behalve voor zover de verrekening
van deze verliezen uit anderen hoofde is beperkt.
-
3. Het bedrag van de verliezen van de fiscale eenheid die aan de verdwijnende rechtspersoon
zijn toe te rekenen, heb ik vastgesteld op <vastgestelde bedrag>. Het bedrag is als
volgt over de verschillende jaren verdeeld <verdeling vastgestelde bedragen>.
Bent u het niet eens met deze beslissing?
Dan kunt u binnen 6 weken na de datum van deze beslissing schriftelijk bezwaar maken.
<Stuur de brief naar uw belastingkantoor. Het adres staat bovenaan deze brief. / Stuur
uw brief naar: <retouradres>.> Vermeld altijd de reden van uw bezwaar en <het kenmerk van deze brief/het aanslagnummer/<anders>>.
Als u vragen hebt over deze brief, kunt u mij bellen op <telefoonnummer>.
Hoogachtend,
Belastingdienst/<kantoor>
De Inspecteur
...................
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
Uw brief van:
|
Datum:
|
Uw kenmerk:
|
Ons kenmerk:
|
<naam geadresseerde>
<adres>
<postcode + plaats>
Betreft: Vennootschapsbelasting. Fiscale eenheid. Doorschuiven sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969
Geachte <naam>,
In uw brief van <datum> verzoekt u mij namens <naam betrokken maatschappijen> goed te keuren de sanctie van artikel 15ai van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) achterwege te laten. Deze maatschappijen maken onderdeel uit
van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 Wet Vpb 1969 met <naam moedermaatschappij> als moedermaatschappij. Zonder een goedkeuring zou bij de ontvoeging van <namen van de maatschappijen die ontvoegd worden> (hierna: de ontvoeging) de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 (hierna: de sanctie)
in werking treden door de overdracht tussen <naam overdrager> en <naam overnemer>.
De Staatssecretaris van Financiën heeft mij in onderdeel 12.1 van het Verzamelbesluit fiscale eenheid toegestaan een beslissing te nemen op uw
verzoek.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de overdracht op <tijdstip overdracht vermelden> van <overgedragen vermogensbestanddeel vermelden> door <naam overdrager> aan <naam overnemer> binnen de fiscale eenheid <naam moedermaatschappij> bij de ontvoeging niet leidt tot de sanctie.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden:
-
a. Direct aansluitend aan de ontvoeging komt een nieuwe fiscale eenheid tot stand waartoe
<naam overdrager>, <naam overnemer> en <naam eventuele andere maatschappijen> behoren.
-
b. Voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969 wordt de overdracht van het vermogensbestanddeel geacht te hebben plaatsgevonden
binnen de nieuwe fiscale eenheid op het oorspronkelijke overdrachtstijdstip.
-
c. Als de nieuwe fiscale eenheid ten aanzien van de overdrager of de overnemer verbreekt
met terugwerkende kracht tot het voegingstijdstip, vindt de (doorgeschoven) sanctie
van artikel 15ai Wet Vpb 1969 plaats bij (de beoogde moedermaatschappij van) de nieuw gevormde fiscale eenheid.
Op het (beoogde) voegingstijdstip rekent zij dan een bedrag tot haar winst, gelijk
aan het bedrag dat de sanctie bij de oude fiscale eenheid zou hebben bedragen bij
het einde van die fiscale eenheid, als deze goedkeuring niet zou zijn toegepast.
-
d.
<Naam moedermaatschappij>, <naam overdrager>, <naam overnemer>, <naam van de eventuele
andere maatschappijen> en <naam moedermaatschappij van de nieuwe fiscale eenheid –
als dat niet één van de hiervoor genoemde maatschappijen is –> aanvaarden deze goedkeuring en de daaraan verbonden voorwaarden en bevestigen dit
schriftelijk aan mij binnen twee maanden na dagtekening van deze brief.
Als u vragen hebt over deze brief, kunt u mij bellen op <telefoonnummer>.
Hoogachtend,
Belastingdienst/<kantoor>
De inspecteur
...................
Bijlage 3.
Onderdeel 12.1 goedkeuring doorschuiven sanctie artikel 15ai wet vpb 1969 bij meer overdrachten binnen een cluster
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
Uw brief van:
|
Datum:
|
Uw kenmerk:
|
Ons kenmerk:
|
<naam geadresseerde>
<adres>
<postcode + plaats>
Betreft: Vennootschapsbelasting. Fiscale eenheid. Doorschuiven sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969
Geachte <naam>,
In uw brief van <datum> verzoekt u mij namens <naam betrokken maatschappijen> goed te keuren de sanctie van artikel 15ai van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) achterwege te laten. Deze maatschappijen maken onderdeel uit
van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 Wet Vpb 1969 met <naam moedermaatschappij> als moedermaatschappij. Zonder een goedkeuring zou bij de ontvoeging van <namen van de maatschappijen die ontvoegd worden> (hierna: de ontvoeging) de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 (hierna:
de sanctie) in werking treden door de overdrachten tussen de hiervoor genoemde dochtermaatschappijen.
De Staatssecretaris van Financiën heeft mij in onderdeel 12.1 van het Verzamelbesluit fiscale eenheid toegestaan een beslissing te nemen op uw
verzoek.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de overdrachten van vermogensbestanddelen
tussen de dochtermaatschappijen binnen de fiscale eenheid <naam moedermaatschappij> bij de ontvoeging niet leiden tot de sanctie.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden:
-
a. Direct aansluitend aan de ontvoeging komt een nieuwe fiscale eenheid tot stand waartoe
<naam relevante dochtermaatschappijen> behoren.
-
b. Voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969 worden de overdrachten van de vermogensbestanddelen geacht te hebben plaatsgevonden
binnen de nieuwe fiscale eenheid op het oorspronkelijke overdrachtstijdstip.
-
c. Als de nieuwe fiscale eenheid ten aanzien van een overdrager of een overnemer verbreekt
met terugwerkende kracht tot het voegingstijdstip, vindt de (doorgeschoven) sanctie
van artikel 15ai Wet Vpb 1969 plaats bij (de beoogde moedermaatschappij van) de nieuw gevormde fiscale eenheid.
Op het (beoogde) voegingstijdstip rekent zij dan een bedrag tot haar winst, gelijk
aan het bedrag dat de sanctie bij de oude fiscale eenheid zou hebben bedragen bij
het einde van die fiscale eenheid, als deze goedkeuring niet zou zijn toegepast op
overdrachten waarbij een overdrager of overnemer betrokken was ten aanzien waarvan
de fiscale eenheid met terugwerkende kracht verbreekt.
-
d.
<Naam moedermaatschappij>, <namen dochtermaatschappijen> en <naam van de moedermaatschappij
van de nieuwe fiscale eenheid – als dat niet één van de hiervoor genoemde maatschappijen
is –> aanvaarden deze goedkeuring en de daaraan verbonden voorwaarden en bevestigen dit
schriftelijk aan mij binnen twee maanden na dagtekening van deze brief.
Als u vragen hebt over deze brief, kunt u mij bellen op <telefoonnummer>.
Hoogachtend,
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
De inspecteur
...................
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
Uw brief van:
|
Datum:
|
Uw kenmerk:
|
Ons kenmerk:
|
<naam geadresseerde>
<adres>
<postcode + plaats>
Betreft: Vennootschapsbelasting. Fiscale eenheid. Doorschuiven sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969
Geachte <naam>,
In uw brief van <datum> verzoekt u mij namens <naam betrokken maatschappijen> goed te keuren de sanctie van artikel 15ai van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) achterwege te laten. Deze maatschappijen maken onderdeel uit
van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 Wet Vpb 1969 met <naam moedermaatschappij> als moedermaatschappij. Zonder een goedkeuring zou bij de ontvoeging van <namen van de maatschappijen die ontvoegd worden> (hierna: de ontvoeging) de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 (hierna: de sanctie)
in werking treden door de overdracht(en) tussen <naam overdrager> en <naam overnemer>.
De Staatssecretaris van Financiën heeft mij in onderdeel 12.2.1 van het Verzamelbesluit fiscale eenheid toegestaan een beslissing te nemen op uw
verzoek.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de overdracht(en) van vermogensbestanddelen
tussen de gefuseerde maatschappijen <naam verdwijnende rechtspersoon> en <naam verkrijgende rechtspersoon> binnen de fiscale eenheid <naam moedermaatschappij> bij ontvoeging niet leidt tot de sanctie.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden:
-
a. Direct aansluitend aan de ontvoeging komt een nieuwe fiscale eenheid tot stand waartoe
<naam verkrijgende rechtspersoon>, en <naam andere maatschappijen> behoren.
-
b. Voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969 wordt de overdracht van het vermogensbestanddeel geacht binnen de nieuwe fiscale
eenheid te hebben plaatsgevonden op het oorspronkelijke overdrachtstijdstip.
-
c. Als de nieuwe fiscale eenheid ten aanzien van <naam verkrijgende rechtspersoon> verbreekt met terugwerkende kracht tot het voegingstijdstip, vindt de (doorgeschoven)
sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 plaats bij (de beoogde moedermaatschappij van) de nieuw gevormde fiscale eenheid.
Op het (beoogde) voegingstijdstip rekent zij dan een bedrag tot haar winst, gelijk
aan het bedrag dat de sanctie bij de oude fiscale eenheid zou hebben bedragen bij
het einde van die fiscale eenheid, als deze goedkeuring niet zou zijn toegepast.
-
d.
<Naam moedermaatschappij>, <naam verkrijgende rechtspersoon>, <naam van de andere
maatschappijen als bedoeld in onderdeel 12.2.1 van het Verzamelbesluit fiscale eenheid>
en <naam moedermaatschappij van de nieuwe fiscale eenheid – als dat niet één van de
hiervoor genoemde maatschappijen is –> aanvaarden deze goedkeuring en de daaraan verbonden voorwaarden en bevestigen dit
schriftelijk aan mij binnen twee maanden na dagtekening van deze brief.
Als u vragen hebt over deze brief, kunt u mij bellen op <telefoonnummer>.
Hoogachtend,
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
De inspecteur
...................
Bijlage 5.
Onderdeel 12.3 goedkeuring doorschuiven sanctie artikel 15ai wet vpb 1969 bij juridische fusie met niet-gevoegde rechtspersoon
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
Uw brief van:
|
Datum:
|
Uw kenmerk:
|
Ons kenmerk:
|
<naam geadresseerde>
<adres>
<postcode + plaats>
Betreft: Vennootschapsbelasting. Fiscale eenheid. Doorschuiven sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969
Geachte <naam>,
In uw brief van <datum> verzoekt u mij namens <naam betrokken maatschappijen> goed te keuren de sanctie van artikel 15ai van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) achterwege te laten. Deze maatschappijen maken onderdeel uit
van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 Wet Vpb 1969 met <naam verdwijnende moedermaatschappij> als moedermaatschappij. De fiscale eenheid eindigt door een juridische fusie waarbij
<naam verdwijnende moedermaatschappij> opgaat in <naam verkrijgende rechtspersoon>. Zonder een goedkeuring zou bij het einde van de fiscale eenheid de sanctie van
artikel 15ai Wet Vpb 1969 (hierna: de sanctie) in werking treden.
De Staatssecretaris van Financiën heeft mij in onderdeel 12.3 van het Verzamelbesluit fiscale eenheid toegestaan een beslissing te nemen op uw
verzoek.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat bij het einde van de fiscale eenheid
<naam verdwijnende moedermaatschappij> (hierna: de oude fiscale eenheid) door de juridische fusie de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 achterwege blijft voor overdrachten tussen maatschappijen van de oude fiscale eenheid.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden.
-
a. De juridische fusie vindt plaats met toepassing van artikel 14b, tweede of derde lid, Wet Vpb 1969.
-
b. Direct aansluitend aan de ontvoeging van de oude fiscale eenheid door de juridische
fusie, komt een nieuwe fiscale eenheid tot stand waartoe <naam verkrijgende rechtspersoon> en alle dochtermaatschappijen van de oude fiscale eenheid behoren.
-
c. Voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969 worden alle overdrachten binnen de oude fiscale eenheid geacht te hebben plaatsgevonden
binnen de nieuwe fiscale eenheid op het oorspronkelijke overdrachtstijdstip. Hierbij
geldt een overdracht door of aan <naam verdwijnende moedermaatschappij> als een overdracht door of aan <naam verkrijgende rechtspersoon>.
-
d. Als de nieuwe fiscale eenheid ten aanzien van een overdrager of een overnemer verbreekt
met terugwerkende kracht tot het voegingstijdstip, vindt de (doorgeschoven) sanctie
van artikel 15ai Wet Vpb 1969 plaats bij (de beoogde moedermaatschappij van) de nieuw gevormde fiscale eenheid.
Op het (beoogde) voegingstijdstip rekent zij dan een bedrag tot haar winst, gelijk
aan het bedrag dat de sanctie bij de oude fiscale eenheid zou hebben bedragen bij
het einde van die fiscale eenheid, als deze goedkeuring niet zou zijn toegepast op
overdrachten waarbij de overdrager of overnemer betrokken was ten aanzien waarvan
de fiscale eenheid met terugwerkende kracht verbreekt.
-
e.
<Naam verkrijgende rechtspersoon>, <naam verdwijnende moedermaatschappij>, alle dochtermaatschappijen van de oude fiscale eenheid en <naam van de moedermaatschappij van de nieuwe fiscale eenheid – als dat niet de verkrijgende
rechtspersoon is> aanvaarden deze goedkeuring en de daaraan verbonden voorwaarden en bevestigen dit
schriftelijk aan mij binnen twee maanden na dagtekening van deze brief.
Als u vragen hebt over deze brief, kunt u mij bellen op <telefoonnummer>.
Hoogachtend,
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
De inspecteur
...................
Bijlage 6.
Onderdeel 12.3 goedkeuring doorschuiven sanctie artikel 15ai wet vpb 1969 bij juridische fusie met gevoegde dochtermaatschappij
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
Uw brief van:
|
Datum:
|
Uw kenmerk:
|
Ons kenmerk:
|
<naam geadresseerde>
<adres>
<postcode + plaats>
Betreft: Vennootschapsbelasting. Fiscale eenheid. Doorschuiven sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969
Geachte <naam>,
In uw brief van <datum> verzoekt u mij namens <naam betrokken maatschappijen> goed te keuren de sanctie van artikel 15ai van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb 1969) achterwege te laten. Deze maatschappijen maken onderdeel uit
van een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 Wet Vpb 1969 met <naam verdwijnende moedermaatschappij> als moedermaatschappij. De fiscale eenheid eindigt door een juridische fusie waarbij
<naam verdwijnende moedermaatschappij> opgaat in <naam verkrijgende rechtspersoon>. Zonder een goedkeuring zou bij het einde van de fiscale eenheid de sanctie van
artikel 15ai Wet Vpb 1969 (hierna: de sanctie) in werking treden.
De Staatssecretaris van Financiën heeft mij in onderdeel 12.3 van het Verzamelbesluit fiscale eenheid toegestaan een beslissing te nemen op uw
verzoek.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat bij het einde van de fiscale eenheid
<naam verdwijnende moedermaatschappij> (hierna: de oude fiscale eenheid) door de juridische fusie de sanctie van artikel 15ai Wet Vpb 1969 achterwege blijft voor overdrachten tussen maatschappijen van de oude fiscale eenheid.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden:
-
a. De juridische fusie vindt plaats met toepassing van artikel 14b, tweede of derde lid, Wet Vpb 1969.
-
b. Direct aansluitend aan de ontvoeging van de oude fiscale eenheid door de juridische
fusie waarbij <naam verdwijnende moedermaatschappij> verdwijnt, komt een fiscale eenheid tot stand tussen <naam verkrijgende rechtspersoon> als moedermaatschappij en alle dochtermaatschappijen uit de oude fiscale eenheid.
-
c. Voor de toepassing van artikel 15ai Wet Vpb 1969 worden alle overdrachten binnen de oude fiscale eenheid geacht te hebben plaatsgevonden
binnen de nieuwe fiscale eenheid op het oorspronkelijke overdrachtstijdstip. Hierbij
geldt een overdracht door of aan <naam verdwijnende moedermaatschappij> als een overdracht door of aan <naam verkrijgende rechtspersoon>. Overdrachten tussen de verdwijnende moedermaatschappij en de verkrijgende rechtspersoon
kunnen in dit kader buiten aanmerking blijven.
-
d. Als de nieuwe fiscale eenheid ten aanzien van een overdrager of een overnemer verbreekt
met terugwerkende kracht tot het voegingstijdstip, vindt de (doorgeschoven) sanctie
van artikel 15ai Wet Vpb 1969 plaats bij (de beoogde moedermaatschappij van) de nieuw gevormde fiscale eenheid.
Op het (beoogde) voegingstijdstip rekent zij dan een bedrag tot haar winst, gelijk
aan het bedrag dat de sanctie bij de oude fiscale eenheid zou hebben bedragen bij
het einde van die fiscale eenheid, als deze goedkeuring niet zou zijn toegepast op
overdrachten waarbij de overdrager of overnemer betrokken was ten aanzien waarvan
de fiscale eenheid met terugwerkende kracht verbreekt.
-
e.
<Naam verkrijgende rechtspersoon>, <naam verdwijnende moedermaatschappij> en alle dochtermaatschappijen van de oude fiscale eenheid verklaren binnen twee maanden
na dagtekening van deze brief schriftelijk aan mij dat zij instemmen met de in deze
brief gegeven goedkeuring en de daaraan verbonden voorwaarden.
Als u vragen hebt over deze brief, kunt u mij bellen op <telefoonnummer>.
Hoogachtend,
Belastingdienst/<Regio>/<kantoor>
De inspecteur
...................